Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zu Anwendungsfragen zum Investmentsteuergesetz in der Fassung des Gesetzes zur Reform der Investmentbesteuerung (InvStG)

Bundessteuerberaterkammer 26.09.2017

Sehr geehrte Damen und Herren,

wir bedanken uns für die Übersendung des obigen Entwurfs vom 11. August 2017. Gern nehmen wir dazu Stellung.

Bitte gestatten Sie uns vorab die folgende Bemerkung. Wir halten es aus verfassungsrechtlicher Sicht für bedenklich, wenn der Anwendungsbereich eines BMF-Schreibens über den Gesetzeswortlaut hinaus ausgedehnt wird. Insoweit nehmen wir auf Rz. 8.18 zur Anrechenbarkeit der Kapitalertragsteuer nach § 36a EStG (§ 8 Abs. 4 Nr. 2 InvStG) Bezug. So werden die Voraussetzungen für eine Anrechenbarkeit von Kapitalertragsteuer nach § 36a EStG auf Ebene des Investmentfonds entgegen dem Wortlaut des § 8 Abs. 4 Nr. 2 InvStG auch auf Investmentanteile, die im Rahmen von zertifizierten Altersvorsorge- oder Basisrentenverträge gehalten werden, ausgedehnt. Begründet wird diese gesetzwidrige Erweiterung mit einer möglichen Umgehung der Dividendenbesteuerung. Dieses hätte jedoch der Gesetzgeber selbst ggf. regeln müssen.

Die weiteren Anmerkungen finden Sie in der folgenden Anlage.

Mit freundlichen Grüßen

i. V. Claudia Kalina-Kerschbaum                          i. A. Cornelia Metzing

Geschäftsführerin                                                 Referatsleiterin

Anlage

Im Einzelnen:

Zu Rz. 1.12 – Ausnahmen vom Anwendungsbereich (§ 1 Abs. 3 InvStG )

In Rz. 1.12 wird bei der Frage, ob ausländische Rechtsformen den inländischen Rechtsformen einer Personengesellschaft entsprechen, auf den sog. Rechtstypenvergleich abgestellt. Dabei sollen die Kriterien der BMF-Schreiben vom 19. März 2004 sowie die Tabellen 1 und 2 des BMF-Schreibens vom 24. Dezember 1999 herangezogen werden.

Insbesondere die beiden letztgenannten Tabellen sollten u. E. aktualisiert werden, weil sie nicht mehr die inzwischen in den anderen Staaten neu eingeführten Rechtsformen enthalten.   

Zu Rz. 2.20

Hier wird gesagt, dass Kapitalbeteiligungen, die nur mittelbar über Personengesellschaften gehalten werden, für die Zwecke des § 2 Abs. 8 InvStG unberücksichtigt bleiben sollen. Diese Regelung halten wir deshalb für problematisch, weil Personengesellschaften in Deutschland transparent behandelt werden und daher Wirtschaftsgüter, die ein Steuerpflichtiger über eine Personengesellschaft hält, ihm direkt zugerechnet werden. Eine Begründung für die Diskriminierung von Kapitalbeteiligungen, die mittelbar über Personengesellschaften gehalten werden, ist nicht ersichtlich. Diese Sichtweise widerspräche auch dem Leistungsfähigkeitsprinzip und dem Prinzip der Folgerichtigkeit.
 

Zu Rz. 2.26

Im letzten Satz dieser Randziffer sollte geregelt werden, dass die Teilfreistellungssätze mit Wirkung für die Zukunft anzuwenden sind, falls die Voraussetzungen in Rz. 2.26 nicht fristgerecht erfüllt werden.

Zu Rz.6.14 – Sonstige inländische Einkünfte (§ 6 Abs. 5 InvStG)

Die in Rz. 6.14 enthaltene Aufzählung sollte um Erträge aus rentenähnlichen Genussrechten (§ 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. c Doppelbuchst. bb EStG) der Vollständigkeit halber ergänzt werden.

Zu Rz. 6.15

Systematisch korrekter wäre es, allein die investmenttypischen Abgrenzungskriterien des § 15 InvStG („aktive unternehmerische Bewirtschaftung“) heranzuziehen, und nicht auf die einkommensteuerrechtlichen Kriterien einer gewerblichen Tätigkeit nach § 15 EStG abzustellen. Ansonsten ergäbe sich ein viel zu weiter Anwendungsbereich und die gesamte Tätigkeit des Investmentfonds wäre gegebenenfalls gewerblich.

Zu Rz. 8.3 f. – Gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Anleger, zertifizierte Altersvorsorge- und Basisrentenverträge, § 8 Abs. 1 InvStG

Zwecks Erleichterung der praktischen Rechtsanwendung regen wir an, eine ständig zu aktualisierende Liste auch der als steuerbegünstigte Anleger i. S. d. § 8 Abs. 1 Nr. 2 InvStG qualifizierten ausländischen Anleger zu führen. So stellt Rz. 8.4 darauf ab, ob die vergleichbaren ausländischen Anleger Sitz und Geschäftsleitung in Staaten unterhalten, die eine Amts- und Beitreibungshilfe leisten.

Zu Rz. 8.5 – a. Antragsverfahren

Aufgrund der Digitalisierung werden in immer stärkerem Umfang Unterlagen elektronisch übermittelt. Aus diesem Grunde sollte eine elektronische Übermittlung der erforderlichen Unterlagen ebenfalls ermöglicht werden.

Zu Rz. 8.13 und 8.14 – Umfang der Steuerbefreiung ( Abs. 3)

Durch das Inkrafttreten der Aktienrechtsnovelle 2016 gilt gem. § 58 Abs. 4 seit dem 1. Januar 2017 als Fälligkeitstag in Deutschland der 3. Geschäftstag nach dem Tag des Hauptversammlungsbeschlusses. Insoweit sollten sowohl der Text als auch das in Tz. 8.14 eingefügte erläuternde Beispiel aktualisiert werden.

Zu Rz. 8.18 – Anrechenbarkeit der Kapitalertragsteuer nach § 36a EStG (§ 8 Abs 4 Nr. 2
InvStG)

Wie bereits im Anschreiben angemerkt, halten wir die Ausdehnung einer gesetzlichen Anwendungsregelung durch ein  BMF-Schreiben für verfassungsrechtlich bedenklich, weil hierdurch der Grundsatz der Gewaltenteilung durchbrochen wird. Eine entsprechende Rechtsnorm hätte vielmehr durch den Gesetzgeber selbst erlassen werden müssen.   

Zu Rz. 9.5 – c. Investmentanteil-Bestandsnachweis

Aus Gründen des Bürokratieabbaus regen wir eine Regelung an, dass dann, wenn die depotführende Stelle und die KVG, die den Investmentfonds verwaltet, sich in einem Konzernverbund befinden, die Nachweise zur Steuerbefreiung in einem erleichterten Verfahren vornehmen kann.

Zu Rz. 10.2 – aa. Nachweis der Steuerbefreiung gegenüber Entrichtungspflichtigen und Finanzamt

Aus Gründen des Bürokratieabbaus und der zunehmenden Digitalisierung sollte es hier ebenfalls möglich sein, eingescannte NV-Bescheinigungen/Bescheide elektronisch zu übermiteln.

Zu Rz. 15.7 – Ausnahmeregelung für Immobilienfonds

Aus klarstellenden Gründen regen wir an, den Klammerzusatz im letzten Satz um die Nennung der GmbH & Co. KG zu erweitern.

Zu Rz. 15.11 – aa. Gewerbliche Tätigkeit

In dieser Randziffer soll der engere Gewerblichkeitsbegriff unter Berücksichtigung der Besonderheiten der Investmentanlage erläutert werden. Enthalten ist jedoch lediglich ein einziges Beispiel, in dem keine aktive unternehmerische Bewirtschaftung vorliegen soll. Aus Gründen der leichteren Handhabbarkeit regen wir an, hier einige weitere klarstellende Beispiele einzufügen.

Zu Rz. 15.14

Es erleichtert das Auffinden des BFH-Urteils, wenn auch das betreffende Aktenzeichen
I R 60/10 ergänzt würde.

Zu Rz. 15.15 – cc. Inländische Betriebsstätte

Aufgrund der Regelungen des OECD-Musterabkommens, welchem die meisten Doppelbesteuerungsabkommen, die Deutschland abgeschlossen hat, folgen, hat Deutschland für Betriebsstättengewinne nur dann ein Besteuerungsrecht, wenn es sich um eine „inländische Betriebsstätte“ handelt. Insofern passen die in Rz. 15.15 enthaltenen Begriffe der aktiven unternehmerischen Bewirtschaftung als investmentsteuerrechtlichem Begriff einerseits und der inländischen Betriebsstätte als Begriff des internationalen Steuerrechts andererseits nicht. Insoweit regen wir eine klarere Abgrenzung an. Es kommt hinzu, dass sich der Betriebsstättenbegriff momentan aufgrund insbesondere der Entwicklungen zum BEPS-Projekt im Fluss befindet.

Zu Rz. 16.19 – Definition von allgemeiner Ertragsbesteuerung  (§ 16 Abs. 4 Satz 3 InvStG)

Im letzten Satz wird gesagt, dass eine allgemeine Ertragsbesteuerung dann nicht vorliegt, wenn alle oder fast alle Einkunftsarten bei Investmentfonds sachlich steuerbefreit sind. Paragraf 16 Abs. 4 Satz 3 InvStG spricht jedoch nicht von einzelnen Einkunftsarten, sondern stellt auf die mindestens 10 %ige Ertragsbesteuerung des Investmentfonds ab. Wir regen an, Rz. 16.19 zielgenauer zu formulieren.

Zu Rz. 19.10 ff. – Veräußerungsfiktion bei Verlust des Status als Investmentfonds (§ 19 Abs. 2 InvStG)

Erfüllt ein Investmentfonds nicht mehr die Voraussetzungen eines Investmentfonds, soll
dies laut § 19 Abs. 2 Satz 1 InvStG dazu führen, dass der Investmentanteil als veräußert gilt (Rz. 19.10, Satz 1).

An dieser Stelle sollte eine Aussage dazu getroffen werden, wie ein Anleger in den Besitz der Information darüber kommen kann, dass ein Investmentfonds nicht mehr in den Anwendungsbereich des Investmentsteuergesetzes fällt.

Zu Rz. 56.63 – Abgabefrist für Feststellungserklärung

Vorzugswürdig wäre u. E. die Formulierung „keine Feststellungserklärung einzureichen“.

Zu Rz. 56.7

Paragraf 56 Abs. 1 Satz 3 InvStG enthält die Regelung, dass bei abweichenden Geschäftsjahren bzw. Wirtschaftsjahren ein Rumpfgeschäftsjahr gebildet werden und am 31. Dezember2017 enden soll (Fiktion). Diese Fiktion soll nach dem BMF auch für § 10 AStG gelten, so dass nach Ablauf des gesetzlich fingierten Endes des Rumpfgeschäftsjahres ein Hinzurechnungsbetrag noch zu Beginn des Jahres 2018 zufließen kann (§ 10 Abs. 2 Satz 1 AStG).

Diese Betrachtung ist u. E. unzutreffend. Eine Hinzurechnungsbesteuerung setzt eine ausreichende Beteiligung am Ende des Wirtschaftsjahres der ausländischen Gesellschaft voraus; für dieses Wirtschaftsjahr i. S. d. § 7 Abs. 2 AStG kann es sich nach h. M. nur um das nach lokalem Recht gesellschaftsrechtlich relevante Wirtschaftsjahr handeln (vgl. z. B. Köhler in Strunk/Kaminski/Köhler, Ausg. 11/2012, § 7 AStG Rn. 856 und weitere Nachweise bei Wassermeyer in Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Ausg. 08/2012, § 7 AStG Rn. 71). Wegen der Sperrwirkung des § 7 Abs. 7 AStG kann u. E. die Hinzurechnungsbesteuerung zum Ende des abweichenden Wirtschaftsjahres in 2018 nicht mehr greifen.

Zu Rz. 56.99 – Beispiel

Wir regen an, das geschilderte Beispiel um die Darstellung der steuerbilanziellen Auswirkungen zu erweitern. Zur Erleichterung der Rechtsanwendung sollte, ähnlich wie bei den in Rz. 56.37 und Rz. 56.38 dargestellten Beispielen, hier erläuternde Buchungssätzen eingefügt werden, um die Rechtsanwendung zu erleichtern.