BFH: Außergewöhnliche Belastungen bei Aufwendungen für eine Liposuktion

Aufwendungen für eine Liposuktion zur Behandlung eines Lipödems können jedenfalls ab dem Jahr 2016 ohne vorherige Vorlage eines vor den Operatio­nen erstellten amtsärztlichen Gutachtens oder einer ärztlichen Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen sein.

EStG § 33 Abs. 1
EStDV § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f

BFH-Urteil vom 23.3.2023, VI R 39/20 (veröffentlicht am 29.6.2023)

Vorinstanz: Sächsisches FG vom 10.9.2020, 3 K 1498/18 = SIS 20 15 96

I. Streitig ist, ob Aufwendungen für eine Liposuktion ohne die Nachweiserfor­dernisse des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f der Einkommensteuer-Durch­führungsverordnung (EStDV) als außergewöhnliche Belastung gemäß § 33 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu berücksichtigen sind.

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind zusammenveranlagte Eheleu­te. Bei der Klägerin wurde im Jahr 2012 vom MVZ Gefäßzentrum in X ein Lipödem diagnostiziert. Mit Schreiben vom 12.01.2016 bescheinigte eine pri­vatärztliche Praxis für Operative Lymphologie, dass die Klägerin seit mehreren Jahren an einem Lipödem leide und die Erkrankung weder durch Ernährung noch durch Sport positiv zu beeinflussen sei. Es bestehe eine deutliche Ein­schränkung im täglichen Leben. Eine Schmerzlosigkeit habe auch durch kom­plexe Entstauungstherapie nicht erreicht werden können. Als Therapie der Wahl zur Verhinderung der Chronizität gelte daher eine Lymphologische Lipo­sculptur.

Im Streitjahr (2017) wurden bei der Klägerin daraufhin drei Liposuktionsbe­handlungen durchgeführt. Die Aufwendungen hierfür betrugen … €. Die Krankenkasse der Klägerin erstattete die Kosten nicht.

In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr beantragten die Kläger, diese Aufwendungen als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen.

Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt ‑‑FA‑‑) ließ die geltend gemach­ten Kosten nicht zum Abzug nach § 33 EStG zu, da die Kläger kein vor der Be­handlung ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine ärztliche Beschei­nigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f EStDV) vorgelegt hätten.

Der nach erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 43 veröffentlichten Gründen statt. Zur Begründung führte es u.a. aus, Aufwendungen für die Durchführung der Liposuktion seien im Streitjahr auch ohne ein vor Beginn der Heilmaßnahme ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorherige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung als außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG abziehbar. Soweit in der bis­herigen finanzgerichtlichen Rechtsprechung die Liposuktion bei einem Lipödem einkommensteuerrechtlich als "wissenschaftlich nicht anerkannte Behand­lungsmethode" angesehen worden sei, sei diese Rechtsprechung nicht (mehr) auf das Streitjahr übertragbar, da sich der Stand der Wissenschaft zwischen­zeitlich gewandelt habe.

Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

Es beantragt,
das Urteil des Sächsischen FG vom 10.09.2020 ‑ 3 K 1498/18 aufzu­heben und die Klage abzuweisen, hilfsweise das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Ent­scheidung an das FG zurückzuverweisen.

Die Kläger beantragen,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision des FA ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ‑‑FGO‑‑). Das FG ist in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu dem Ergebnis gelangt, dass es sich bei der Liposuktion im Streitjahr nicht um eine wissenschaftlich nicht anerkannte Me­thode zur Behandlung eines Lipödems (krankhafte Fettverteilungsstörung) handelt. Dementsprechend hat es die dahingehenden Aufwendungen zu Recht gemäß § 33 EStG als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt, obwohl die Kläger weder ein vor der Behandlung erstelltes amtsärztliches Gutachten noch eine ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Kranken­versicherung (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f EStDV) vorgelegt haben. Ei­nes solchen Gutachtens bzw. einer solchen Bescheinigung bedurfte es zum Nachweis der Zwangsläufigkeit der streitigen Aufwendungen vorliegend nicht.

1. Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhält­nisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außerge­wöhnliche Belastung) erwachsen. Zwangsläufig erwachsen dem Steuerpflichti­gen Aufwendungen dann, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG).

a) In ständiger Rechtsprechung geht der Bundesfinanzhof davon aus, dass Krankheitskosten ‑‑ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkran­kung‑‑ dem Steuerpflichtigen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwach­sen. Allerdings werden nur solche Aufwendungen als Krankheitskosten berück­sichtigt, die zum Zweck der Heilung einer Krankheit (z.B. Medikamente, Ope­ration) oder mit dem Ziel getätigt werden, die Krankheit erträglicher zu ma­chen, beispielsweise Aufwendungen für einen Rollstuhl (Senatsurteil vom 18.06.2015 ‑ VI R 68/14, BFHE 250, 166, BStBl II 2015, 803, Rz 10, m.w.N.).

b) Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung werden typisierend als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit dem Grunde und der Höhe nach bedarf. Eine derart typisierende Behandlung von Krankheitskosten ist zur Vermeidung eines unzumutbaren Eindringens in die Privatsphäre geboten. Dies gilt aber nur dann, wenn die Aufwendungen nach den Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grund­sätzen eines gewissenhaften Arztes zur Heilung oder Linderung der Krankheit angezeigt (vertretbar) sind und vorgenommen werden, also medizinisch indi­ziert sind (Senatsurteil in BFHE 250, 166, BStBl II 2015, 803, Rz 11, m.w.N.).

c) Den Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall hat der Steuerpflichtige in den abschließend geregelten Katalogfällen des § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV (Senatsurteil in BFHE 250, 166, BStBl II 2015, 803, Rz 12, m.w.N.) durch ein vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medi­zinischen Hilfsmittels ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorhe­rige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversi­cherung (§ 275 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch ‑‑SGB V‑‑) zu führen (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStDV).

d) Ein solcher qualifizierter Nachweis ist auch bei krankheitsbedingten Auf­wendungen für wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsmethoden, wie z.B. Frisch- und Trockenzellenbehandlungen, Sauerstoff‑, Chelat- und Eigen­bluttherapie (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f EStDV) erforderlich.

aa) Wissenschaftlich nicht anerkannt ist eine Behandlungsmethode, wenn Qualität und Wirksamkeit dem allgemein anerkannten Stand der medizinischen Erkenntnisse nicht entsprechen (Senatsurteil vom 26.06.2014 ‑ VI R 51/13, BFHE 246, 326, BStBl II 2015, 9). Hierunter fallen Behandlungsmethoden, die die große Mehrheit der einschlägigen Fachleute (Ärzte, Wissenschaftler) nicht befürwortet, weil sich die Methoden in der medizinischen Praxis nicht bewährt haben und über ihre generelle Wirksamkeit und/oder Zweckmäßigkeit nen­nenswert Streit besteht, sie folglich nicht auf einem tragfähigen medizinisch-wissenschaftlichen Konsens gründen. Demgegenüber ist von einem solchen Konsens schon dann auszugehen, wenn die vorgesehene Behandlung den evi­denzbasierten Handlungsempfehlungen eines institutionalisierten Experten­gremiums entspricht. Dazu zählen etwa die Stellungnahmen des Wissenschaft­lichen Beirats der Bundesärztekammer und ebenso die von führenden medizi­nischen Gesellschaften erstellten Leitlinien, welche den ‑‑nach definiertem, transparent gemachtem Vorgehen erzielten‑‑ Konsens zu bestimmten ärzt­lichen Vorgehensweisen wiedergeben und denen deshalb die Bedeutung wissenschaftlich begründeter Handlungsempfehlungen zukommt (vgl. z.B. Be­schluss des Bundesgerichtshofs vom 30.06.2021 ‑ XII ZB 191/21, Monats­schrift für Deutsches Recht 2021, 1199). Die Anforderungen an die vorge­nannten Handlungsempfehlungen dürfen zudem nicht überspannt werden. Denn wie sich den in § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f EStDV aufgeführten Regelbeispielen entnehmen lässt, soll sich das formalisierte Nachweisverlan­gen nur auf Aufwendungen für Behandlungsmethoden erstrecken, deren Aus­wirkung auf die Heilung oder Linderung einer Krankheit regelmäßig nicht messbar ist, deren im Einzelfall gleichwohl bestehende medizinische Indikation daher des besonderen Nachweises bedarf.

bb) Ob eine neue Behandlungsmethode generell oder in Einzelfällen zum "Leis­tungskatalog" der gesetzlichen Krankenkassen zählt, ist für die Beurteilung der Frage, ob es sich um eine wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsme­thode i.S. von § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f EStDV handelt, grundsätzlich nicht maßgebend.

Denn dieser umfasst nach den gesetzlichen Rahmenregelungen im SGB V und den ‑‑diese konkretisierenden‑‑ Richtlinien des Gemeinsamen Bundesaus­schusses (G‑BA) Leistungen, die für eine ausreichende, zweckmäßige und wirtschaftliche Versorgung der Versicherten unter Berücksichtigung des allge­mein anerkannten Standes der medizinischen Erkenntnisse erforderlich sind (§ 137c Abs. 1 Satz 1 SBG V). Neue Untersuchungs- und Behandlungsmetho­den dürfen gemäß § 135 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB V zu Lasten der Krankenkas­sen nur erbracht werden, wenn die dort im Einzelnen benannten Ausschüsse und Vereinigungen Empfehlungen u.a. zu der Wirtschaftlichkeit ‑‑auch im Ver­gleich zu bereits zu Lasten der Krankenkassen erbrachten Methoden‑‑ abge­geben haben.

Demgegenüber sind Aufwendungen im Krankheitsfall, wenn die kostenverur­sachenden Maßnahmen medizinisch indiziert sind, ‑‑wie oben dargelegt‑‑ typi­sierend als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit des Grundes und der Höhe nach bedarf. Dabei ist zu beach­ten, dass nicht nur das medizinisch Notwendige im Sinne einer (gesetzlichen) Mindestversorgung erfasst wird, sondern jedes diagnostische oder therapeuti­sche Verfahren, dessen Anwendung in einem Erkrankungsfall hinreichend ge­rechtfertigt (angezeigt) bzw. medizinisch indiziert ist. Dieser medizinischen Wertung hat die steuerliche Beurteilung zu folgen (Senatsurteil vom 11.11.2010 ‑ VI R 17/09, BFHE 232, 40, BStBl II 2011, 969, Rz 26, m.w.N.).

Im Übrigen ist die fehlende Übernahme der Behandlungskosten durch die Krankenkasse letztlich "Voraussetzung" für die Berücksichtigung krankheitsbe­dingter Aufwendungen nach § 33 EStG, da es ansonsten bereits an einer steu­ererheblichen außergewöhnlichen "Belastung" des Steuerpflichtigen fehlt.

e) Ob eine Behandlungsmethode als wissenschaftlich nicht anerkannt anzuse­hen ist, hat das FG aufgrund der ihm obliegenden Würdigung der Umstände des Einzelfalls festzustellen (Senatsurteil in BFHE 250, 166, BStBl II 2015, 803, Rz 14, m.w.N.). Hierbei kann es sich u.a. auf allgemein zugängliche Fachgutachten stützen (Senatsurteil in BFHE 250, 166, BStBl II 2015, 803, Rz 16).

f) Maßgeblicher Zeitpunkt für die fehlende wissenschaftliche Anerkennung i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f EStDV ist der Zeitpunkt der Vornahme der Behandlung. Denn das Nachweiserfordernis soll Aufschluss darüber geben, ob eine Behandlungsmethode im Zeitpunkt der Behandlung medizinisch indi­ziert ist und die angefallenen Aufwendungen daher zwangsläufig zum Zweck der Heilung oder Linderung einer Krankheit entstanden sind (Senatsurteil in BFHE 250, 166, BStBl II 2015, 803, Rz 15, m.w.N.).

2. Nach Maßgabe dieser Rechtsgrundsätze ist das FG im Streitfall in revisions­rechtlich nicht zu beanstandender Weise zu dem Ergebnis gelangt, dass es sich bei der im Streitfall durchgeführten Liposuktion jedenfalls seit dem Jahr 2016 und damit auch im Streitjahr unabhängig vom Stadium der Erkrankung nicht (mehr) um eine wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsmethode han­delt.

Denn nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) entspricht die Durchführung einer Liposuktion der S‑1 Leitlinie Lipödem der Arbeitsgemeinschaft der Wissenschaftlichen Medizinischen Fachgesell­schaften e.V. (AWMF Registernummer 037‑012; Stand 10/2015). In dieser von einer Expertengruppe im informellen Konsens erarbeiteten Leitlinie wird die Liposuktion als medizinisch indizierte, etablierte und risikoarme operative Methode zur Verbesserung von Spontanschmerz, Druckschmerz, Ödem- und Hämatomneigung beschrieben sowie als medizinische Maßnahme zur Reduk­tion des Risikos für weitere orthopädische Komplikationen in Folge eines lip­ödem-assoziierten pathologischen Gangbildes beurteilt.

Überdies hat das FG herausgearbeitet, dass die Bundesärztekammer und fast sämtliche medizinischen Fachgesellschaften (z.B. die Deutsche Gesellschaft für Wundheilung und Wundbehandlung e.V., die Deutsche Gesellschaft der Plasti­schen, Rekonstruktiven und Ästhetischen Chirurgen, die Deutsche Gesellschaft für Physikalische Medizin und Rehabilitation e.V. sowie zu Beginn des Bewer­tungsverfahrens auch die Deutsche Krankenhausgesellschaft und die Kassen­ärztliche Bundesvereinigung), die mit der Erkrankung befasst sind, in dem Stellungnahmeverfahren des G‑BA in den Jahren 2015 und 2016 die Auffas­sung vertreten haben, dass bei einem Lipödem eine Liposuktion in den meis­ten Fällen symptomlindernde Wirkungen hat.

Auch der G‑BA selbst hat ‑‑obwohl das Verfahren zur Durchführung einer (aufgrund sowohl des Leidensdrucks der betroffenen Frauen als auch auf den dringenden Wunsch des Bundesgesundheitsministeriums zur Beschleunigung des Bewertungsverfahrens in Auftrag gegebenen) Erprobungsstudie ausgesetzt ist‑‑ ausweislich der Feststellungen des FG das medizinische Potential der streitigen Behandlungsmethode im Streitjahr bestätigt.

Nach den Feststellungen des FG steht zudem fest, dass es sich bei der Lipo­suktion regelmäßig nicht um einen kosmetischen Eingriff handelt. Den heran­gezogenen Stellungnahmen der mit der Behandlung von Lipödemen befassten Wissenschaftler ist vielmehr zu entnehmen, dass eine Liposuktion regelmäßig nicht auf eine optische Verschönerung der Patientinnen, sondern auf die Linde­rung von Schmerzen sowie die Vermeidung von Sekundärerkrankungen zielt, und dadurch die ‑‑häufig wirkungslose und die Patientinnen erheblich ein­schränkende und belastende‑‑ konservative Behandlung reduziert oder gar überflüssig wird.

Angesichts dessen kann für das Streitjahr nicht (mehr) davon ausgegangen werden, dass es sich bei einer Liposuktion zur Behandlung eines Lipödems um eine lediglich gesundheitsfördernde Vorbeuge‑/Folgemaßnahme oder eine Maßnahme handelt, die nicht eindeutig der Linderung einer Krankheit dient und deshalb eine mit den in § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f EStDV aufge­führten Behandlungsmethoden vergleichbare Methode darstellt.

3. Entgegen der Auffassung des FA steht das Fehlen eines vor den Operatio­nen erstellten amtsärztlichen Gutachtens oder einer ärztlichen Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung der Anerkennung der Kosten als außergewöhnliche Belastung daher nicht entgegen. Dass die Lipo­suktion bei der Klägerin nicht kosmetischen Zwecken gedient hat, sondern medizinisch indiziert war, wird durch das privatärztliche Schreiben vom 12.01.2016 hinreichend nachgewiesen. Die Sache ist spruchreif. Denn die Hö­he der Aufwendungen steht zwischen den Beteiligten nicht in Streit.