BFH: Keine Grunderwerbsteuer für den Erwerb von Zubehör; Bestimmtheit des gesetzlichen Richters

1. Der Erwerb von Zubehör unterliegt nicht der Grunderwerbsteuer. Ein darauf entfallendes Entgelt gehört nicht zur Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer.
2. Für die Beurteilung, ob Gegenstände Zubehör darstellen, ist die zivilrechtliche Rechtsprechung maßgebend. Die Gegenstände müssen dazu bestimmt sein, dauerhaft dem wirtschaftlichen Zweck des Grundstücks zu dienen. Es ist Aufgabe des Tatrichters, diese Zweckbestimmung festzustellen.
3. Eine unzureichende Einführung der ehrenamtlichen Richter in den Sach- und Streitstand kann einen Verstoß gegen den gesetzlichen Richter begründen, wenn einer der ehrenamtlichen Richter in der mündlichen Verhandlung deutliche Anzeichen dafür zeigt, dass er der Verhandlung physisch oder psychisch nicht folgen kann.
4. Die Zuteilung von Streitsachen verletzt nicht den gesetzlichen Richter, wenn sowohl der gerichtsinterne Geschäftsverteilungsplan als auch der Geschäftsverteilungsplan des zuständigen Senats keine Lücken oder Unbestimmtheiten hinsichtlich der Verfahrenszuteilung aufweisen und kein vermeidbarer gerichtsinterner Anwendungsspielraum besteht, der die Gefahr manipulativen Eingreifens durch die mit der Zuteilung befassten Gerichtspersonen begründet.

FGO § 4, § 115 Abs. 2 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1, Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2, Abs. 2 Nr. 3, § 119 Nr. 1
BGB § 97 Abs. 1 Satz 1, § 98 Nr. 1
GG Art. 101 Abs. 1 Satz 2
GrEStG § 2 Abs. 1, § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1
GVG § 16, § 21e Abs. 1 Satz 1, § 21g Abs. 1 und Abs. 2

BFH-Beschluss vom 3.6.2020, II B 54/19 (veröffentlicht am 30.7.2020)

Vorinstanz: FG Mecklenburg-Vorpommern vom 5.6.2019, 3 K 215/14

I. Die Beschwerde ist unbegründet. Es kann dahingestellt bleiben, ob in der Beschwerdebegründung die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) überhaupt in erforderlicher Weise dargelegt wurden (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO). Die geltend gemachten Gründe für die Zulassung der Revision liegen jedenfalls nicht vor.

1. Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Sie erfordert auch keine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO).

a) Eine Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das abstrakte Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Die Rechtsfrage muss im konkreten Fall klärungsbedürftig und in einem künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sein. Klärungsbedürftig ist eine Rechtsfrage, wenn hinsichtlich ihrer Beantwortung Unsicherheit besteht. Eine klärungsbedürftige Rechtsfrage wird dagegen nicht aufgeworfen, wenn die streitige Rechtsfrage offensichtlich so zu beantworten ist, wie es das Finanzgericht (FG) getan hat, die Rechtslage also eindeutig ist (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 05.06.2019 - II B 21/18, BFH/NV 2019, 1253, Rz 3). Eine Rechtsfrage ist überdies nicht klärungsfähig, wenn sie in einem künftigen Revisionsverfahren nicht entscheidungserheblich wäre (BFH-Beschluss vom 10.12.2019 - VIII B 3/19, BFH/NV 2020, 373, Rz 16).

Dieselben Grundsätze gelten für die Erforderlichkeit einer Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO als Unterfall der grundsätzlichen Bedeutung (BFH-Beschluss in BFH/NV 2019, 1253, Rz 4).

b) Nach diesen Maßstäben ist die Revision nicht wegen Rechtsfortbildung zuzulassen.

Die durch den Beklagten und Beschwerdeführer (Finanzamt --FA--) aufgeworfenen Rechtsfragen, ob die Einrichtung eines Ladengeschäfts grundsätzlich Zubehör eines Grundstücks i.S. des § 97 Abs. 1 Satz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) ist und daher bei einem Kaufvertrag nicht als Gegenleistung i.S. des § 9 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer (§ 8 Abs. 1 GrEStG) einzubeziehen ist, ob ein Wohn- und Geschäftshaus generell Bestandteil eines in dessen Räumen befindlichen Einzelhandelsgeschäfts ist, wenn dieses vom Grundstückseigentümer selbst eingerichtet und betrieben wird, und ob es in Bezug auf das Inventar eines Betriebs bei der Eigenschaft von Grundstückszubehör auch dann verbleibt, wenn das Grundstück vom bisherigen Rechtsträger, der den Betrieb behält, gesondert auf einen anderen Rechtsträger übertragen wird, sind nicht klärungsbedürftig. Sie lassen sich anhand des Gesetzes, der höchstrichterlichen Rechtsprechung und der Literatur so beantworten, wie es das FG getan hat. Weder klärungsbedürftig noch in einem künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sind außerdem die aufgeworfenen Rechtsfragen, wie bei der Aufteilung einer Gesamtgegenleistung für ein Grundstück und sonstige Gegenstände der gemeine Wert des Grundstücks und der Gegenstände zu ermitteln ist und ob als gemeiner Wert generell auch der Teilwert in Betracht kommt. Auch sie lassen sich --wie es das FG getan hat-- anhand der höchstrichterlichen Rechtsprechung beantworten und wären überdies in einem künftigen Revisionsverfahren mangels Entscheidungserheblichkeit nicht klärungsfähig.

aa) Zur grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistung i.S. des § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG rechnet jede Leistung, die der Erwerber als Entgelt für die Veräußerung des Grundstücks gewährt. Aus der Gegenleistung scheiden solche Leistungen des Erwerbers aus, die nicht den der Grunderwerbsteuer unterliegenden Rechtsvorgang betreffen, insbesondere also für eine andere Leistung aufgewendet werden als für die Verpflichtung, Besitz und Eigentum an dem Grundstück zu verschaffen. Hierbei ist vom grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistungsbegriff auszugehen (vgl. BFH-Urteil vom 17.06.1998 - II R 35/96, BFH/NV 1998, 1527, unter II.1.).

Werden zusammen mit einem Grundstück weitere Gegenstände (körperliche Gegenstände oder Rechte) gegen Entgelt veräußert, die nicht unter den Grundstücksbegriff des § 2 GrEStG fallen, ist der Aufwand für diesen Erwerb regelmäßig nicht zur Gegenleistung zu rechnen, weil insoweit keine Leistung für den Erwerb eines Grundstücks vorliegt. Für die dafür notwendige Prüfung ist u.a. die Feststellung unumgänglich, welche Gegenstände nach den Vereinbarungen der Vertragsbeteiligten zusammen mit dem Grundstück veräußert werden sollten und tatsächlich auf den Erwerber übergegangen sind (BFH-Urteil in BFH/NV 1998, 1527, unter II.1.). § 2 Abs. 1 GrEStG knüpft an den Grundstücksbegriff i.S. des Zivilrechts an. Zubehör i.S. des § 97 Abs. 1 Satz 1, § 98 Nr. 1 BGB gehört nicht zum Grundstück i.S. des GrEStG; sein Erwerb unterliegt nicht der Grunderwerbsteuer. Ein auf das Zubehör entfallendes Entgelt ist keine Gegenleistung i.S. des § 8 Abs. 1, § 9 GrEStG (vgl. Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl., § 2 Rz 38).

Im Falle des einheitlichen Verkaufs mehrerer Sachen ist eine Gesamtgegenleistung anzunehmen, wenn für diese ein Gesamtpreis gebildet wurde, aus dem sich kein genauer Einsatzpreis für einzelne verkaufte Sachen ergibt. Ob in diesem Sinne ein Gesamtkaufpreis vereinbart ist, ist durch Auslegung der abgeschlossenen Verträge (§§ 133, 157 BGB) unter Berücksichtigung aller Umstände, insbesondere ihres Zustandekommens und der durch die Vereinbarung erkennbar gewordenen Interessen der Vertragsschließenden, zu ermitteln (vgl. BFH-Urteile vom 15.02.1989 - II R 4/86, BFH/NV 1990, 394, und in BFH/NV 1998, 1527, unter II.2.). Bezieht sich eine Gesamtgegenleistung nicht nur auf das Grundstück, sondern zugleich auch auf andere nicht der Grunderwerbsteuer unterliegende Gegenstände, ist die Gesamtgegenleistung nach dem Verhältnis zu verteilen, in dem der Wert der Grundstücke zum Wert der sonstigen Gegenstände steht. Dabei ist vom gemeinen Wert (§ 9 des Bewertungsgesetzes --BewG--) der Grundstücke und der sonstigen Gegenstände bzw. bei Betriebsvermögen von deren Teilwerten (§ 10 BewG) auszugehen (vgl. BFH-Urteil vom 22.11.1995 - II R 26/92, BFHE 179, 177, BStBl II 1996, 162, unter II.2.d). Die Aufteilung der Gesamtgegenleistung ist nach der sog. Boruttau'schen Formel vorzunehmen, wonach das Gesamtentgelt mit dem gemeinen Wert der Grundstücke zu vervielfachen und durch die Summe des gemeinen Werts der sonstigen Gegenstände und des gemeinen Werts des Grundstücks zu teilen ist (BFH-Urteil vom 29.01.1992 - II R 36/89, BFHE 167, 186, BStBl II 1992, 418; Loose in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 19. Aufl., § 9 Rz 110).

bb) Für die Beurteilung, ob Gegenstände Zubehör i.S. des § 97 Abs. 1 Satz 1, § 98 Nr. 1 BGB darstellen, ist die zivilrechtliche Rechtsprechung maßgebend.

Zubehör sind bewegliche Sachen, die, ohne Bestandteile der Hauptsache zu sein, dem wirtschaftlichen Zwecke der Hauptsache zu dienen bestimmt sind und zu ihr in einem dieser Bestimmung entsprechenden räumlichen Verhältnis stehen (§ 97 Abs. 1 Satz 1 BGB). § 97 BGB fordert ein Abhängigkeitsverhältnis, das durch Überordnung der Hauptsache (des Grundstücks) und Unterordnung der Hilfssache (Zubehör) gekennzeichnet ist. Die Entscheidung darüber, was bei einem Gewerbebetrieb Hauptsache ist, bestimmt sich danach, wo der wirtschaftliche Schwerpunkt des Unternehmens, der wirtschaftliche, betriebstechnische Mittel- und Stützpunkt, der "Brennpunkt" des Betriebs liegt. Dies ist im Allgemeinen das Betriebsgrundstück. Deshalb werden in aller Regel die einem Unternehmen zugeordneten Sachen als Zubehör desjenigen Grundstücks angesehen, auf dem das Unternehmen betrieben wird. Allerdings erhält ein Grundstück noch nicht allein aufgrund der Tatsache, dass von dort aus der Betrieb geführt wird, die Eignung, Hauptsache für das Inventar dieses Betriebs zu sein. Es muss hinzukommen, dass der wirtschaftliche Schwerpunkt des Betriebs auf dem Grundstück liegt. Aus diesem Grunde stellt § 98 Nr. 1 BGB klar, dass bei einem Gebäude, das für einen bestimmten gewerblichen Betrieb dauernd eingerichtet ist, die zu dem Betrieb bestimmten Maschinen und sonstigen Gerätschaften dem wirtschaftlichen Zweck der Hauptsache zu dienen bestimmt sind.

Die erforderliche Zweckbestimmung erfolgt in der Regel durch schlüssige Handlung, für die die tatsächliche Benutzung der Sache für den wirtschaftlichen Zweck einer anderen Sache ein Indiz sein kann. Dazu genügt nicht, dass die Verbindung nur für einen von vornherein begrenzten Zeitraum oder lediglich zur Befriedigung der Bedürfnisse des derzeitigen Nutzers erfolgt. Der Tatrichter stellt fest, ob ein Gegenstand z.B. nach der Verkehrsanschauung als Zubehör angesehen werden kann und ob der Einfügende eine derartige Zweckbestimmung getroffen hat (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 20. 11.2008 - IX ZR 180/07, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 2009, 1078, unter II.2. bzgl. einer Einbauküche als Zubehör einer Wohnung). Für das richterliche Ermessen, was im Einzelfall als Zubehör anzusehen ist, besteht ein weiter Spielraum (BGH-Urteil vom 14.12.2005 - IV ZR 45/05, BGHZ 165, 261, unter II.3.). Die Beurteilung muss widerspruchs- und denkfehlerfrei erfolgen (BGH-Urteil in NJW 2009, 1078, unter II.).

cc) Das FG hat diese Rechtsgrundsätze zutreffend auf den Streitfall angewendet. Es ist unter Auslegung von § 2 des notariell beurkundeten Kaufvertrags zu der Auffassung gelangt, es sei zwischen den Vertragsparteien eine Gesamtgegenleistung vereinbart worden. Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer sei nur der anteilig auf das Grundstück entfallende Kaufpreis. Die u.a. im Gutachten angeführten Ladeneinrichtungsgegenstände (sonstige Gegenstände) seien nach der zivilrechtlichen Rechtsprechung als Zubehör i.S. von § 97 Abs. 1 Satz 1, § 98 Nr. 1 BGB anzusehen. Der für sie angesetzte Kaufpreis sei nicht in die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Nach der Boruttau'schen Formel seien die gemeinen Werte des Grundstücks und der sonstigen Gegenstände zueinander ins Verhältnis zu setzen. Hinsichtlich des Grundstücks hätten die Beteiligten sich tatsächlich verständigt, dass der gemeine Wert ... € betrage. Der gemeine Wert der sonstigen Gegenstände betrage ... €. Auszugehen sei im Rahmen der dem FG eingeräumten Schätzungsbefugnis von dem im Gutachten festgestellten Teilwert der Gegenstände in Höhe von ... €. Hiervon sei zur Ermittlung ihres gemeinen Werts ein Abschlag von 20 % vorzunehmen; hierdurch würden auch etwaige Bewertungsungenauigkeiten ausgeglichen.

Da das FG sowohl für das Grundstück als auch die sonstigen Gegenstände in nicht zu beanstandender Weise vom gemeinen Wert ausgegangen ist und lediglich für den Wert der --in der Bilanz der Klägerin und Beschwerdegegnerin (Klägerin) ausgewiesenen-- sonstigen Gegenstände als Grundlage der Schätzung deren Teilwert herangezogen hat, ist die durch das FA aufgeworfene Rechtsfrage, ob für den Wert des Grundstücks und der sonstigen Gegenstände auch auf den Teilwert abgestellt werden könne, nicht entscheidungserheblich. Auch die vom FA in diesem Zusammenhang aufgeworfene Rechtsfrage, in welchem Umfang das FG nach eigenem Ermessen von der Einholung eines Sachverständigengutachtens absehen kann, ist weder klärungsbedürftig noch klärungsfähig. Das FG hat gemäß der höchstrichterlichen Rechtsprechung als Tatsacheninstanz den Umfang und Wert der sonstigen Gegenstände ermittelt. Dabei stand ihm ein Ermessen zu. Dieses übte es in nicht zu beanstandender Weise u.a. dadurch aus, dass es ein Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen für das Hotel- und Gaststättengewerbe als Ermittlungsgrundlage heranzog.

Schließlich erfordert die Rechtsfrage des FA, inwieweit das Gericht im Rahmen einer Schätzung befugt sei, einzelne, bereits ermittelte Sachverhalte unberücksichtigt zu lassen, keine Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts. Das FA wendet sich diesbezüglich gegen die Schätzung von Besteuerungsgrundlagen durch das FG, die zu den vom FG zu treffenden Tatsachenfeststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) gehört. Allein mit der Rüge einer (vermeintlich) unzutreffenden Tatsachenwürdigung und fehlerhaften Rechtsanwendung durch das FG, also eines materiell-rechtlichen Fehlers, kann jedoch die Zulassung der Revision nicht erreicht werden (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 30.07.2013 - IV B 107/12, BFH/NV 2013, 1928, Rz 11). Insoweit liegt auch ein erheblicher Rechtsanwendungsfehler des FG bei der Schätzung, der gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO ausnahmsweise zur Zulassung der Revision führen könnte, nicht vor. Ein solcher erheblicher Rechtsfehler aufgrund objektiver Willkür kann allenfalls in Fällen bejaht werden, in denen das Schätzungsergebnis des FG wirtschaftlich unmöglich und damit schlechthin unvertretbar ist. Ein Verstoß gegen Denkgesetze führt bei Schätzungen erst zur Zulassung der Revision wegen willkürlich falscher Rechtsanwendung, wenn sich das Ergebnis der Schätzung als offensichtlich realitätsfremd darstellt (BFH-Beschluss vom 21.01.2009 - X B 125/08, BFH/NV 2009, 951, unter 6.a). Im Streitfall erfolgte die Schätzung des gemeinen Werts der sonstigen Gegenstände unter Heranziehung des Sachverständigengutachtens. Die Schätzungsgrundlagen und rechnerischen Details waren daher nicht objektiv willkürlich, sondern gut vertretbar gewählt.

2. Die Revision ist auch nicht zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO) zuzulassen.

a) Die Zulassung der Revision aus diesem Grund setzt voraus, dass das FG in einer Rechtsfrage von der Entscheidung eines anderen Gerichts abgewichen ist, dass dabei über dieselbe Rechtsfrage entschieden wurde und diese für beide Entscheidungen rechtserheblich war, dass die Entscheidungen zu gleichen oder vergleichbaren Sachverhalten ergangen sind, dass die abweichend beantwortete Rechtsfrage im Revisionsverfahren geklärt werden kann und dass eine Entscheidung des BFH zur Wahrung der Rechtseinheit erforderlich ist. Zur schlüssigen Darlegung einer solchen Abweichungsrüge muss der Beschwerdeführer tragende und abstrakte Rechtssätze aus dem angefochtenen FG-Urteil einerseits und aus den behaupteten, genau bezeichneten Divergenzentscheidungen andererseits herausarbeiten und einander gegenüberstellen, um so die behauptete Abweichung zu verdeutlichen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2019, 1253, Rz 10 f.).

b) Nach Auffassung des FA weicht das Urteil des FG von der Rechtsprechung des BGH (Urteile vom 29.06.1971 - VI ZR 255/69, Betriebs-Berater --BB-- 1971, 1123, und vom 14.12.1973 - V ZR 44/72, BGHZ 62, 49) ab, nach der in einer Gewerbeimmobilie befindliche Sachen nicht als Zubehör i.S. des § 97 Abs. 1 Satz 1 BGB angesehen worden seien, weil sie nicht dem wirtschaftlichen Zweck des Grundstücks dienen würden. Eine solche Abweichung ist jedoch nicht ersichtlich.

Der BGH stellte in beiden Entscheidungen darauf ab, es könne dem erwähnten Zweck des Zubehörverhältnisses genügen, wenn ein Gebäude mit dem Betrieb dienenden Gegenständen derart verbunden ist, dass das Ganze dauernd zum Betrieb dieses Gewerbes benutzt wird. "Dauernd" bedeutet nach Auffassung des BGH in diesem Zusammenhang, dass der Zeitraum nicht von vornherein feststeht und das Ganze nicht nur zur Befriedigung des Bedürfnisses des derzeitigen Eigentümers dient. Die Feststellung der Zweckbestimmung ist Aufgabe des Tatrichters. Maßgebender Gesichtspunkt ist, ob im Einzelfall durch Gliederung, Einteilung oder Eigenart im Übrigen des Gebäudes oder durch die sonstige bauliche Beschaffenheit einer Anlage schon ein wirtschaftlicher Wert realisiert ist, der nach dem Sinn der einzelnen Anwendungsbestimmungen nicht zerschlagen, sondern erhalten bleiben soll (BGH-Urteile in BB 1971, 1123, unter I., und in BGHZ 62, 49, unter II.1.). Das FG hat diese Rechtsgrundsätze auf den Streitfall angewendet und in nicht zu beanstandender Weise entschieden, die sonstigen Gegenstände seien Zubehör i.S. von § 97 Abs. 1 Satz 1, § 98 Nr. 1 BGB, da sie sowohl durch die Verkäuferin als auch die Klägerin dauernd für den Geschäftsbetrieb, dem auch nach dem Verkauf der Immobilie an die Klägerin ein langfristiger Mietvertrag zugunsten der Verkäuferin zu Grunde lag, bestimmt waren.

3. Der durch das FA geltend gemachte Verfahrensfehler (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) liegt nicht vor. Das FG hat nicht gegen den gesetzlichen Richter (Art. 101 Abs. 1 Satz 2 des Grundgesetzes --GG-- i.V.m. § 119 Nr. 1 FGO) verstoßen.

a) Die Rüge des FA, das FG habe gegen den gesetzlichen Richter verstoßen, weil die ehrenamtlichen Richter auf der Grundlage eines unverständlichen, nicht nachvollziehbaren Sachberichts auf die mündliche Verhandlung vorbereitet worden seien, führt nicht zum Erfolg.

aa) Ein Besetzungsmangel kann zwar vorliegen, wenn ein Richter aus physischen oder psychischen Gründen gehindert ist, seine richterlichen Funktionen ordnungsgemäß wahrzunehmen. Ein Gericht ist z.B. nicht vorschriftsmäßig besetzt, wenn ein Richter während der mündlichen Verhandlung schläft und deshalb wesentlichen Vorgängen nicht folgt. Im Allgemeinen kann aber erst dann davon ausgegangen werden, dass ein Richter schläft oder in anderer Weise "abwesend" ist, wenn sichere Anzeichen gegeben sind, wie beispielsweise tiefes, hörbares und gleichmäßiges Atmen oder gar Schnarchen oder Anzeichen von fehlender Orientierung (BFH-Beschluss vom 16.06.2009 - X B 202/08, BFH/NV 2009, 1659, unter 1.).

bb) Im Streitfall kann dahingestellt bleiben, ob eine mögliche ungenügende Einführung eines ehrenamtlichen Richters durch die Berufsrichter in eine Rechtssache, die dazu führt, dass der ehrenamtliche Richter in der mündlichen Verhandlung dem Verfahren nicht folgen kann, überhaupt zur Verletzung des gesetzlichen Richters führen kann. Jedenfalls hat das FA keine Anzeichen dargetan, wonach die ehrenamtlichen Richter physisch oder psychisch nicht in der Lage gewesen seien, der mündlichen Verhandlung zu folgen. Die Klägerin trägt vielmehr vor, ihr Vertreter habe in der mündlichen Verhandlung dem Sachvortrag, der nach den eigenen Angaben des FA dem Tatbestand des Urteils entspricht, und dem Verfahren uneingeschränkt folgen können. Warum dies nicht auch für die ehrenamtlichen Richter gelten sollte, ist weder vorgetragen noch ersichtlich.

b) Ein Verstoß gegen den gesetzlichen Richter wird auch nicht durch die Rüge des FA begründet, das System des "doppelten Turnus" des Geschäftsverteilungsplans des FG stelle kein geeignetes Vorgehen dar, nach dem der zuständige Richter vorausbestimmt und im Anschluss an die Entscheidung die Zuständigkeit überprüft werden könnte.

aa) Nach Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG darf niemand seinem gesetzlichen Richter entzogen werden. Welcher Richter (oder Spruchrichter) des sachlich, örtlich und funktionell zuständigen Gerichts der "gesetzliche Richter" i.S. der Verfassung ist, ist durch einen Geschäftsverteilungsplan im Voraus generell-abstrakt, aber zugleich hinreichend bestimmt zu regeln, so dass Manipulationen und damit verbundene sachfremde Einflüsse auf die Rechtsprechung ausgeschlossen sind. Genügt die Geschäftsverteilung diesen Anforderungen nicht, ist das Gericht, welches seine Zuständigkeit aus ihm ableitet, nicht ordnungsgemäß besetzt. Das Gebot der vorschriftsmäßigen Besetzung des Gerichts und der Bestimmbarkeit des gesetzlichen Richters i.S. des Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG, § 16 des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) gilt nicht nur für das Gericht als organisatorische Einheit oder das erkennende Gericht als Spruchkörper, sondern auch für die im Einzelfall zur Entscheidung berufenen Richter. Aus dem Zweck des Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG folgt, dass die Regelungen, die der Bestimmung des gesetzlichen Richters dienen, von vornherein so eindeutig wie möglich festlegen müssen, welches Gericht, welcher Spruchkörper und welche Richter zur Entscheidung des Einzelfalls berufen sind. Zu diesen Regelungen gehört auch der im GVG vorgesehene Geschäftsverteilungsplan, der durch das Präsidium jährlich für jedes folgende Jahr aufzustellen ist und nicht ohne besonderen Anlass geändert werden darf (§ 21e Abs. 3 Satz 1 GVG). Auch für ihn gilt, dass er die zur Entscheidung der anhängig werdenden Verfahren berufenen Richter so eindeutig und genau wie möglich bestimmen muss. Er darf keine vermeidbare Freiheit bei der Heranziehung der einzelnen Richter und damit keine unnötige Unbestimmtheit hinsichtlich des gesetzlichen Richters lassen (BFH-Beschluss vom 12.03.2014 - X B 126/13, BFH/NV 2014, 1060, Rz 9 f.).

bb) Ein Urteil ist gemäß § 119 Nr. 1 FGO stets als auf der Verletzung von Bundesrecht beruhend anzusehen, wenn das erkennende Gericht nicht vorschriftsmäßig besetzt war. Bei der Prüfung von § 119 Nr. 1 FGO ist die Rechtmäßigkeit des gemäß § 4 FGO i.V.m. §§ 21e ff. GVG aufzustellenden Geschäftsverteilungsplans --anders als seine Auslegung und Würdigung durch das erkennende Gericht-- nicht nur auf Willkür, sondern nach der Rechtsprechung des BFH auf jeden Rechtsverstoß hin zu untersuchen. Daher liegt ein Besetzungsmangel i.S. des § 119 Nr. 1 FGO bei einem Spruchkörper auch dann vor, wenn die Aufstellung des Geschäftsverteilungsplans z.B. gegen § 4 FGO i.V.m. § 21e Abs. 1 Satz 1, § 21g Abs. 1 und Abs. 2 GVG verstößt (vgl. BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2014, 1060, Rz 11, und vom 14.03.2019 - V B 34/17, BFHE 263, 317, BStBl II 2019, 489, Rz 12 f.). Gemäß § 21e Abs. 1 Satz 1 GVG bestimmt das Präsidium die Besetzung der Spruchkörper, bestellt die Ermittlungsrichter, regelt die Vertretung und verteilt die Geschäfte. Innerhalb des mit mehreren Richtern besetzten Spruchkörpers werden die Geschäfte durch Beschluss aller dem Spruchkörper angehörenden Berufsrichter auf die Mitglieder verteilt (§ 21g Abs. 1 Satz 1 GVG). Der Beschluss bestimmt vor Beginn des Geschäftsjahres für dessen Dauer, nach welchen Grundsätzen die Mitglieder an den Verfahren mitwirken; er kann nur geändert werden, wenn es wegen Überlastung, ungenügender Auslastung, Wechsels oder dauernder Verhinderung einzelner Mitglieder des Spruchkörpers nötig wird (§ 21g Abs. 2 GVG).

cc) Unter Berücksichtigung der dargestellten Grundsätze ist ein Verfahrensfehler gemäß § 119 Nr. 1 FGO im Streitfall zu verneinen. Das doppelte Turnussystem, aus dessen Anforderungen sich die Zuteilung der Vorentscheidung an den 3. Senat des FG und innerhalb des 3. Senats an den Berichterstatter und den Mitberichterstatter des Verfahrens ergab, verletzt nicht die vorgenannten Regelungen. Der für die angegriffene Entscheidung anwendbare Geschäftsverteilungsplan 2019 des FG und die senatsinterne Geschäftsverteilung weisen keine Lücken oder Unbestimmtheiten hinsichtlich der Verfahrenszuteilung auf. Es bestand kein vermeidbarer gerichtsinterner Anwendungsspielraum, der die Gefahr manipulativen Eingreifens durch die mit der Zuteilung befassten Gerichtspersonen begründete. Der jeweils zuständige Senat und die innerhalb des 3. Senats zur Entscheidung berufenen Richter ergaben sich vielmehr ohne Weiteres aus den Regelungen des Geschäftsverteilungsplans 2019 (unter "B. Eingangsverteilung") zu einer turnusmäßigen Zuordnung der Verfahren zunächst auf der Ebene des Gerichts und dann aus der Anwendung der in der Rüge des FA vorgetragenen Regelungen auf der Ebene des 3. Senats. Im Hinblick auf Verfahren mit Sachzusammenhang wies der Geschäftsverteilungsplan 2019 überdies eine Manipulationsvorkehrung dahingehend auf, dass bei einer Zuteilung an den jeweiligen --aufgrund detailliert im Geschäftsverteilungsplan unter "C. Ergänzende Bestimmungen" I. Nr. 3 geregelten Sachzusammenhangs-- zuständigen Senat das zugeteilte Verfahren bei der nächsten Zuteilung angerechnet wurde. Auch bei Abgabe wegen nachträglich erkanntem Sachzusammenhang war eine An- und Abrechnung bei der nach der Abgabe nächsten Zuteilung vorgesehen. Tatsächlich schließen diese Regelungen zwar nicht aus, dass ein versehentliches Verzählen bei der jeweiligen Zuteilung vorfallen kann. Bei einer tatsächlichen Abweichung vom Geschäftsverteilungsplan liegt allerdings kein, einen Verfahrensfehler gemäß § 119 Nr. 1 FGO begründender, Verstoß bei seiner Aufstellung gegen § 4 FGO i.V.m. §§ 21e Abs. 1, 21g GVG vor.

Entgegen der Auffassung des FA führt ein Fehler bei der Zuweisung eines Verfahrens nicht zu Folgefehlern bei der weiteren Zuweisung, mit der Konsequenz, dass die zuständigen Richter nicht mehr überprüft werden können. Aufgrund der klaren Bestimmungen des Turnussystems sowohl auf der Ebene des Geschäftsverteilungsplans des FG als auch auf der Ebene der Senatsgeschäftsverteilung könnte auch bei möglichen Folgefehlern der zuständige Richter ermittelt werden.

Eine nach Auffassung des FA nicht zumutbare Zurückverfolgung der Reihenfolge der Eingänge für den Zeitraum bis zu Beginn des Turnussystems ist nicht notwendig. Der Geschäftsverteilungsplan 2019 des FG sieht unter "B. Eingangsverteilung" vor, dass zu Beginn eines neuen Jahres der Turnus des vorangehenden Geschäftsjahres zu Ende verteilt und dadurch abgeschlossen wird. Im Anschluss beginnt ein neuer Turnus, der für jedes Geschäftsjahr neu festgelegt wird. Ein möglicher Fehler in einem Turnussystem würde daher nur das jeweilige Geschäftsjahr betreffen. Eine Offenlegung der Listen der namentlich verzeichneten Eingänge zum Zwecke der Überprüfung würde im Übrigen --entgegen der Auffassung des FA-- nicht das Steuergeheimnis (§ 30 Abs. 1 der Abgabenordnung --AO--) verletzen. Verhältnisse eines anderen dürfen offenbart werden, soweit sie u.a. der Durchführung eines finanzgerichtlichen Verfahrens dienen (§ 30 Abs. 4 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a AO).

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

5. Die Entscheidung ergeht im Übrigen gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ohne Angabe weiterer Gründe, insbesondere ohne Darstellung des Tatbestands.