BVerfG: Kernbrennstoffsteuergesetz mit dem Grundgesetz unvereinbar und nichtig

Bundesverfassungsgericht, Pressemitteilung Nr. 42/2017 vom 7. Juni 2017
Beschluss vom 13. April 2017, 2 BvL 6/13

Außerhalb der durch das Grundgesetz vorgegebenen Kompetenzordnung haben Bund und Länder kein Steuererfindungsrecht. Da sich die Kernbrennstoffsteuer nicht dem Typus der Verbrauchsteuer im Sinne des Art. 106 GG zuordnen lässt, fehlte dem Bundesgesetzgeber die Gesetzgebungskompetenz für den Erlass des Kernbrennstoffsteuergesetzes (KernbrStG). Dies hat der Zweite Senat des Bundesverfassungsgerichts mit heute veröffentlichtem Beschluss entschieden und das Kernbrennstoffsteuergesetz rückwirkend für nichtig erklärt. Die Richter Huber und Müller haben ein gemeinsames Sondervotum zu dem Beschluss abgegeben. Beide stimmen der Senatsmehrheit zwar im Ergebnis, nicht aber in der Begründung zu.

Sachverhalt:

Kernbrennstoff, der zur gewerblichen Erzeugung von elektrischem Strom verwendet wurde, unterlag nach dem Kernbrennstoffsteuergesetz vom 8. Dezember 2010 der Besteuerung. Das Kernbrennstoffsteuergesetz sollte Besteuerungsvorgänge erfassen, bei denen die sich selbsttragende Kettenreaktion vor dem 1. Januar 2017 ausgelöst wurde. Bei der Steuer handelte es sich nach Auffassung des Gesetzgebers um eine „Verbrauchsteuer im Sinn der Abgabenordnung“. Steuerschuldner waren die Betreiber von Kernkraftwerken. Die Steuereinnahmen aus der Kernbrennstoffsteuer betrugen für den Bundeshaushalt in den Jahren 2011 bis 2016 insgesamt 6,285 Milliarden Euro.

Die Klägerin des Ausgangsverfahrens setzte im Jahr 2011 in den Reaktor eines von ihr betriebenen Kernkraftwerks neue Brennelemente ein, löste eine sich selbsttragende Kettenreaktion aus und führte nach entsprechender Steueranmeldung einen Steuerbetrag in Höhe von rund 96 Millionen Euro ab. Daraufhin erhob sie Klage gegen die Steueranmeldung. Das Finanzgericht Hamburg hat das Verfahren ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Frage vorgelegt, ob das Kernbrennstoffsteuergesetz vom 8. Dezember 2010 mit dem Grundgesetz unvereinbar ist. 

Wesentliche Erwägungen des Senats:

Das Kernbrennstoffsteuergesetz vom 8. Dezember 2010 ist mit Art. 105 Abs. 2 GG in Verbindung mit Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG unvereinbar und nichtig. Dem Bundesgesetzgeber fehlte die Gesetzgebungskompetenz zu seinem Erlass.

1. Die Finanzverfassung des Grundgesetzes ist Eckpfeiler der bundesstaatlichen Ordnung. Sie bildet eine in sich geschlossene Rahmen- und Verfahrensordnung und ist auf Formenklarheit und Formenbindung angelegt. Der strikten Beachtung der finanzverfassungsrechtlichen Zuständigkeitsbereiche von Bund und Ländern kommt eine überragende Bedeutung für die Stabilität der bundesstaatlichen Verfassung zu. Über ihre Ordnungsfunktion hinaus entfaltet die Finanzverfassung eine Schutz- und Begrenzungsfunktion, die es dem einfachen Gesetzgeber untersagt, die ihm gesetzten Grenzen zu überschreiten.

2. Art. 105 GG begründet als spezielle finanzverfassungsrechtliche Norm die Gesetzgebungskompetenzen des Bundes und der Länder für den Bereich der Steuern. Art. 106 GG weist die Erträge bestimmter Steuern entweder dem Bund, den Ländern oder Bund und Ländern gemeinschaftlich zu. Neue Steuern sind auf ihre Kongruenz mit den aus hergebrachter Sicht typusprägenden Merkmalen der Einzelsteuerbegriffe der Art. 105 und Art. 106 GG zu prüfen. Entsprechen sie nicht allen Typusmerkmalen einer Einzelsteuer, sind Bedeutung und Gewicht der einzelnen Merkmale sowie der Grad an Abweichung zu bestimmen und danach in eine Gesamtwertung einzubeziehen. Auf dieser Grundlage ist zu entscheiden, ob im Ergebnis eine Übereinstimmung mit dem Typus anzunehmen ist. Innerhalb der durch Art. 105 und Art. 106 GG vorgegebenen Typusbegriffe steht es dem Gesetzgeber offen, neue Steuern zu „erfinden“ und bestehende Steuergesetze zu verändern.

3. Die Zuweisung von Gesetzgebungskompetenzen an Bund und Länder durch Art. 105 GG in Verbindung mit Art. 106 GG ist abschließend. Der einfache Gesetzgeber darf nur solche Steuern einführen, deren Ertrag durch Art. 106 GG dem Bund, den Ländern oder Bund und Ländern gemeinschaftlich zugewiesen wird. Ein freies Steuererfindungsrecht kommt weder dem Bund noch den Ländern zu.

a) Hierfür spricht insbesondere, dass ansonsten die Ertragshoheit für diese Steuern offen bliebe. Das Grundgesetz enthält keine Regelungen über die Ertragshoheit für nicht in Art. 106 GG aufgeführte Steuerarten. Um die Ertragshoheit für „frei schwebende Steuererträge“ einer (nachträglichen) Regelung zuzuführen, bliebe nur der Weg einer Ergänzung des Art. 106 GG im Wege des verfassungsändernden Gesetzes. Allerdings steht es dem einfachen Gesetzgeber nicht zu, den Katalog des Art. 105 und Art. 106 GG (mittelbar) zu erweitern, indem er den verfassungsändernden Gesetzgeber in die Situation bringt, im Anschluss an die einfachgesetzliche Einführung einer neuen Steuer die Verfassungslage entsprechend anpassen und die Ertragshoheit im Nachgang regeln zu müssen.

b) Jede Unsicherheit bei der Zuordnung von Erträgen kann zu erheblichen Verwerfungen innerhalb der Finanzverfassung führen, ihrer Befriedungsfunktion widersprechen und ihr Ziel, „unnötige Auseinandersetzungen zwischen Bund und Ländern“ zu vermeiden, verfehlen. Die Geschlossenheit und Ordnungsfunktion der Finanzverfassung sichert zudem das Vertrauen der Bürger darauf, nur in dem durch die Finanzverfassung vorgegebenen Rahmen belastet zu werden. Der Schutz der Bürger vor einer unübersehbaren Vielzahl von Steuern ist ein originärer und eigenständiger Zweck der Kompetenznormen der Finanzverfassung, mit dem die Annahme eines Steuererfindungsrechts nicht in Einklang zu bringen wäre. Eines allgemeinen Steuererfindungsrechts des Bundes bedarf es auch nicht, damit er über ein Instrumentarium verfügt, um ein Steuererfindungsrecht der Länder entsprechend einzuhegen, weil bereits ein solches allgemeines Steuererfindungsrecht der Länder nicht gegeben ist. Die Begrenzungs- und Schutzfunktion der Finanzverfassung entfaltet ihre Wirkung auch in Bezug auf landesrechtliche Regelungen.

4. Die Kernbrennstoffsteuer ist eine Steuer im finanzverfassungsrechtlichen Sinne, denn sie ist ohne individuelle Gegenleistung zur Deckung des allgemeinen Finanzbedarfs erhoben worden. Sie entspricht aber nicht dem Typus der Verbrauchsteuer gemäß Art. 106 Abs. 1 Nummer 2 GG.

a) Die Typusbegriffe der Art. 105 und 106 GG - und damit auch der Typus der Verbrauchsteuer - sind weit zu interpretieren. Der Begriff der Verbrauchsteuer im Sinne des traditionellen deutschen Steuerrechts umfasst zwar nicht nur Steuern auf Güter des „letzten“ Verbrauchs, das heißt die Belastung des Verbrauchs im privaten Haushalt, sondern betrifft auch den produktiven Bereich. Die Verbrauchsteuern sind aber von den Unternehmensteuern abzugrenzen. Die Trennlinie ist bei der Anknüpfung an den Gewinn der Unternehmer einerseits und der Anknüpfung an die Einkommensverwendung der Endverbraucher andererseits zu ziehen. Diese Unterscheidung zwischen (privater) Einkommensverwendung und (unternehmerischer) Einkommenserzielung ist für das finanzverfassungsrechtliche „Verteilungsgefüge“ von grundsätzlicher Bedeutung.

b) Verbrauchsteuern sind im Regelfall indirekte Steuern. Sie werden zwar auf der Ebene des Verteilers oder Herstellers des verbrauchsteuerbaren Gutes erhoben. Steuerschuldner und Steuerträger -  das heißt die (natürliche oder juristische) Person, die die Steuerlast im wirtschaftlichen Ergebnis trägt - sind jedoch nicht identisch. Vielmehr ist die Steuer auf eine Abwälzung auf den Endverbraucher angelegt, mit der Folge, dass die Unternehmer als Steuerschuldner von der Steuerlast wirtschaftlich ent- und die privaten Verbraucher als Steuerträger wirtschaftlich belastet werden. Verbrauchsteuern sollen die in der Einkommens- und Vermögensverwendung zu Tage tretende steuerliche Leistungsfähigkeit des Endverbrauchers abschöpfen.

c) Der Typus einer Verbrauchsteuer erfordert ferner den Verbrauch eines Gutes, das der Befriedigung eines ständigen privaten Bedarfs dient. Der weite Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers bei der Auswahl der Steuergegenstände ist insoweit typusbedingt eingeschränkt. Dabei kommt es nicht auf einen - im Einzelfall nicht kontrollierbaren - tatsächlichen Verbrauch an, sondern darauf, ob der Besteuerungsgegenstand zum Verbrauch bestimmt ist.

d) Schließlich setzen Verbrauchsteuern regelmäßig den Übergang des Verbrauchsgutes aus einem steuerlichen Nexus in den steuerlich nicht gebundenen allgemeinen Wirtschaftsverkehr voraus, ohne aber - wie die Verkehrsteuern - im Tatbestand beide Seiten, insbesondere beide Vertragspartner, zu erfassen.

e) Der Typus der Verbrauchsteuern umfasst danach solche Steuern, die nach ihrem Regelungskonzept den Verbrauch bestimmter Güter des ständigen Bedarfs durch den privaten Endverbraucher belasten sollen und auf Grund eines äußerlich erkennbaren Vorgangs - regelmäßig das Verbringen des Verbrauchsgutes in den allgemeinen Wirtschaftsverkehr - von demjenigen als Steuerschuldner erhoben werden, in dessen Sphäre sich der Vorgang verwirklicht.

5. Nach diesen Maßstäben ist die Kernbrennstoffsteuer keine Verbrauchsteuer. Die gebotene Gesamtbetrachtung führt zu dem Ergebnis, dass sie bereits das zentrale Typusmerkmal einer Besteuerung der privaten Einkommensverwendung nicht erfüllt und aufgrund der Besteuerung eines reinen Produktionsmittels typusfremd ist. Die Gesetzesmaterialien über die Einführung der Kernbrennstoffsteuer sprechen gegen eine Zielsetzung des Gesetzgebers, für die Besteuerung an die Einkommensverwendung der privaten Verbraucher anzuknüpfen. Er geht in der Gesetzesbegründung nicht von einer Steigerung der Stromkosten aus, da nach seiner Auffassung eine „Überwälzung der den Stromerzeugern entstehenden zusätzlichen Kosten nur in geringem Umfang möglich sein wird“. Auch die Annahme des Gesetzgebers, die Unternehmen würden durch die Kernbrennstoffsteuer mit „bis zu 2,3 Milliarden Euro“ belastet werden, weist in dieselbe Richtung. Diese Summe ist identisch mit dem damals kalkulierten Steueraufkommen. Aus den weiteren Gesetzesmaterialien ergibt sich nichts anderes, insbesondere nicht aus dem Hinweis, die vollständige Abwälzung der Steuerlast sei „[g]rundsätzlich […] möglich“. Dies wird durch die eigene Feststellung des Gesetzgebers, eine Abwälzung werde im maßgeblichen Regelfall nicht gelingen, widerlegt. Wäre eine Belastung der Verbraucher - die einzig über den Preis für den an sie abgegebenen Strom erfolgen kann - gewollt gewesen, hätte es zudem nahe gelegen, dafür an die mit den Kernbrennstoffen produzierte und an die Verbraucher abgegebene Strommenge statt an das Einsetzen der Brennelemente oder -stäbe in einen Kernreaktor und das Auslösen einer sich selbsttragenden Kettenreaktion und damit einen Vorgang weit außerhalb der Sphäre der Verbraucher anzuknüpfen. Im Falle der Besteuerung eines reinen Produktionsmittels, das sich nicht im Endverbrauchsgut körperlich wiederfindet, hat die Abgrenzung zwischen der Besteuerung der privaten Einkommensverwendung der Endverbraucher und der Besteuerung unternehmerischer Tätigkeit entscheidende Bedeutung für den Verbrauchsteuertypus. Trotz des gebotenen weiten Verständnisses bei der Bestimmung der Einzelsteuerbegriffe der Art. 105 und 106 GG kommt demgegenüber den Gesichtspunkten, dass die Kernbrennstoffe bei ihrem Einsatz wirtschaftlich aufgezehrt und damit im Sinne des Verbrauchsteuerbegriffs „verbraucht“ werden und dass es nicht zum Typus von Verbrauchsteuern gehört, allein Genussmittel zu besteuern, kein ausreichendes Gewicht zu, um dennoch eine Verbrauchsteuer annehmen zu können.

6. Der Verstoß des Kernbrennstoffsteuergesetzes gegen Art. 105 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 106 Abs. 1 Nummer 2 GG führt vorliegend zur Nichtigerklärung des Gesetzes. Zwar kann die Notwendigkeit einer verlässlichen Finanz- und Haushaltsplanung es gebieten, von einer Rückwirkung der Entscheidung abzusehen. Die Notwendigkeit einer verlässlichen Finanz- und Haushaltsplanung kann allerdings nur Geltung beanspruchen, wenn der Gesetzgeber sich auf seine Finanz- und Haushaltsplanung verlassen durfte. Dies war im Hinblick auf die von Anfang an mit erheblichen finanzverfassungsrechtlichen Unsicherheiten belastete Kernbrennstoffsteuer nicht der Fall. 

Abweichende Meinung der Richter Huber und Müller

Soweit die Senatsmehrheit das Kernbrennstoffsteuergesetz für verfassungswidrig hält, stimmen die Richter Huber und Müller dem zwar im Ergebnis, nicht jedoch in der Begründung zu.

1. Art. 105 GG enthält eine Regelung über die Verteilung der Gesetzgebungskompetenzen im Bereich des Steuerrechts, wobei Art. 105 Abs. 2 GG die „übrigen Steuern“ der konkurrierenden Gesetzgebung des Bundes unterwirft. Schon dem Wortlaut lässt sich nicht entnehmen, dass damit ausschließlich die in Art. 106 GG aufgelisteten Steuern gemeint sind. Auch Systematik, Sinn und Zweck sowie Entstehungsgeschichte der Finanzverfassung sprechen für die Anerkennung einer konkurrierenden Steuerfindungskompetenz des Bundes nach Art. 105 Abs. 2 GG.

2. Art. 105 GG unterscheidet sich in seiner Funktion grundlegend von Art. 106 GG. Während Art. 105 GG die Gesetzgebungskompetenzen im Bereich des Steuerrechts zuordnet, dient Art. 106 GG der Verteilung des gesamtstaatlichen Steueraufkommens zwischen Bund, Ländern und Gemeinden. Warum die Verteilung des Aufkommens der in Art. 106 GG aufgeführten Steuern und Steuerarten zu einer Beschneidung der Regelungskompetenzen des Steuergesetzgebers nach Art. 105 GG und damit zum Ausschluss eines Steuererfindungsrechts führen soll, erschließt sich angesichts der unterschiedlichen Regelungsgegenstände beider Vorschriften nicht.

3. Auch der verfassungsändernde Gesetzgeber ging erkennbar nicht davon aus, dass mit der Neuregelung der Art. 105 und 106 GG ein abschließendes System der Steuerverteilung geschaffen werden konnte. Angestrebt war vielmehr eine Reform, die eine bewegliche Anpassung der Steuerverteilung an die wechselnden Finanzbedürfnisse der verschiedenen Aufgabenträger ermöglichen sollte. Hinzu kommt, dass das Zustimmungserfordernis des Bundesrates einen einseitigen und nicht abgestimmten Zugriff des Bundes auf das Steueraufkommen ebenso verhindern dürfte, wie einen „Wettlauf der Steuererfindungen“.

Von Art. 105 GG gedeckt ist ‑ soweit ihr wegen des Vorrangs der Verfassung Art. 106 GG nicht entgegensteht ‑ auch die Zuweisung der Ertragshoheit. Dass die Zuständigkeit des Steuergesetzgebers nicht auch die Regelung der Ertragsverteilung beinhalten soll, ist nicht nachvollziehbar. Neben der Regelung von Steuertatbestand, Steuerschuldner und Steuertarif ist auch die Bestimmung des Steuergläubigers und des Ertragszuständigen ein unverzichtbarer Bestandteil steuerrechtlicher Regelungen. Der einfache Gesetzgeber kann bei Einführung einer neuen, nicht dem Katalog des Art. 106 GG unterfallenden Steuer somit auch über deren Ertragszuweisung entscheiden. Zwischen Steuergesetzgebung und Ertragszuweisung besteht ein so enger sachlicher Zusammenhang, dass eine Materie sinnvollerweise nicht ohne die andere geregelt werden kann.

4. Verfassungsrechtliche Vorgaben hegen den Steuergesetzgeber im Hinblick auf Steuererfindungen ein und gewährleisten dadurch den Schutz der Bürger vor übermäßiger Abgabenbelastung. Jede Steuer muss nicht nur den formalen Anforderungen des Grundgesetzes (Gesetzmäßigkeit und Bestimmtheit) genügen, sondern auch und gerade den materiellen Maßstäben der Grundrechte. Dazu gehören insbesondere die Prinzipien der Leistungsfähigkeit, der Lastengleichheit, des Schutzes des Existenzminimums, des Verbots der Benachteiligung von Ehe und Familie, des Verbots der Erdrosselungssteuer und der eigentumsschonenden Besteuerung.

5. Das Zustimmungserfordernis des Art. 105 Abs. 3 GG erfasst über den Wortlaut hinaus auch Fälle, in denen der Bund kraft seiner konkurrierenden Gesetzgebungsbefugnis nach Art. 105 Abs. 2 GG erstmals ein Steueraufkommen für sich in Anspruch nimmt und dadurch die Länder ausschließt. Solange und soweit der Bund von seiner konkurrierenden Gesetzgebungskompetenz nach Art. 105 Abs. 2 GG keinen Gebrauch gemacht hat, steht der steuergesetzgeberische Zugriff auf die neu zu erschließende Steuerquelle potenziell den Ländern zu. Diese Zugriffsmöglichkeit wird ihnen durch eine „Steuererfindung“ des Bundes für die betroffene Steuerquelle genommen. Hierdurch werden die finanziellen Interessen der Länder, deren Schutz Art. 105 Abs. 3 GG zu dienen bestimmt ist, unmittelbar betroffen. Dem muss durch eine Erstreckung des Zustimmungserfordernisses auf diese Fälle Rechnung getragen werden.

6. Nach diesen Maßstäben hat der Bund zwar die konkurrierende Gesetzgebungszuständigkeit für die Kernbrennstoffsteuer. Das Kernbrennstoffsteuergesetz wurde jedoch nicht mit Zustimmung des Bundesrates erlassen und ist daher formell verfassungswidrig und nichtig.