BFH: Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer bei Verlängerung eines Erbbaurechts (teilweise Parallelentscheidung zu BFH-Urteil vom 10.7.2024, II R 3/22)

Wird ein Erbbaurecht vor Ablauf der Laufzeit gegen Vereinbarung eines Erb­bauzinses verlängert, ist Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer der kapitalisierte Erbbauzins für den Verlängerungszeitraum. Eine Abzinsung des Kapitalwerts auf den Zeitpunkt des Abschlusses der Vereinbarung über die Verlängerung des Erbbaurechts ist nicht vorzunehmen.

GrEStG § 8 Abs. 1
BewG § 12 Abs. 3, § 13 Abs. 1, Abs. 3

BFH-Urteil vom 10.7.2024, II R 36/23 (veröffentlicht am 10.10.2024)

Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 30.11.2023, 11 K 2195/21 GE = SIS 24 02 36

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Berechtigte eines mit notari­ellem Erbbaurechtsvertrag vom 22.10.1981 begründeten Erbbaurechts an ei­nem Grundstück in Y mit einer Laufzeit bis zum 31.12.2046.

Am 19.04.2021 schloss die Klägerin mit den Grundstückseigentümern eine no­tarielle Vereinbarung, wonach sich das Erbbaurecht automatisch sechsmal um jeweils zehn Jahre, also zunächst bis zum 31.12.2056, sodann bis zum 31.12.2066 und so weiter verlängert, wenn nicht der Erbbauberechtigte der jeweiligen Verlängerung vor Ablauf von einem Jahr der normalen Lauf- bezie­hungsweise Verlängerungszeit schriftlich gegenüber dem anderen Vertragsteil widerspricht.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt ‑‑FA‑‑) setzte aufgrund dieser Vereinbarung mit Bescheid vom 10.06.2021 Grunderwerbsteuer in Höhe von 80.504 € gegen die Klägerin fest. Als grunderwerbsteuerrechtliche Bemes­sungsgrundlage legte das FA den kapitalisierten Erbbauzins in Höhe von 1.238.533 € zugrunde. Diesen ermittelte es gemäß § 13 Abs. 1 Satz 1 des Bewertungsgesetzes (BewG) i.V.m. Anlage 9a zum BewG durch Anwendung des sich aufgrund einer Laufzeitverlängerung von 60 Jahren ergebenden Ver­vielfältigers von 17,930 auf den jährlichen Erbbauzins von 69.076 €.

Der gegen den Bescheid vom 10.06.2021 erhobene Einspruch der Klägerin hatte keinen Erfolg. Die nachfolgend erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2024, 870 veröffentlich­tem Urteil ab.

Mit der gegen das FG-Urteil erhobenen Revision rügt die Klägerin die Verlet­zung materiellen Rechts.

Die Klägerin beantragt,
die Vorentscheidung und den Grunderwerbsteuerbescheid vom 10.06.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26.08.2021 aufzuheben.

Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Fi­nanzgerichtsordnung ‑‑FGO‑‑). Das angefochtene Urteil des FG lässt keinen Rechtsfehler erkennen.

1. Zu Recht hat das FG entschieden, dass der notariell beurkundete Vertrag vom 19.04.2021 über die Verlängerung des Erbbaurechts der Klägerin der Grunderwerbsteuer unterliegt.

Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) unterliegen der Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet, soweit es sich auf inländische Grundstücke bezieht. Diese Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass ein Rechtsgeschäft, das einen Anspruch auf Verlängerung eines Erbbaurechts begründet, ebenfalls nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG stellt die Erbbaurechte ausdrücklich den Grundstücken gleich. Die Vereinbarung der Verlängerung eines Erbbaurechts unterliegt als Rechtsgeschäft im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG daher ebenso wie die Vereinbarung über die (erstmalige) Bestellung der Grunderwerbsteuer. Das verlängerte Recht ist im Umfang der Verlängerung eine neue grundstücksgleiche Belastung des Grundstücks. Die das Erbbaurecht charakterisierende eigentumsähnliche Form der Herrschaft an der Grundstücksfläche wird für einen weiteren Zeit­raum übertragen und damit für diesen Zeitraum (erstmals) begründet (Urteile des Bundesfinanzhofs ‑‑BFH‑‑ vom 28.11.1967 ‑ II R 37/66, BFHE 91, 191, BStBl II 1968, 223, un­ter II.1.c; vom 18.08.1993 ‑ II R 10/90, BFHE 172, 122, BStBl II 1993, 766 und vom 08.02.1995 ‑ II R 51/92, BFHE 177, 140, BStBl II 1995, 334).

2. Das FG ist auch ohne Rechtsfehler davon ausgegangen, dass der notarielle Vertrag vom 19.04.2021 über die Laufzeitverlängerung zivilrechtlich wirksam ist. Entgegen der Auffassung der Klägerin stellt die Nichtausübung des ihr in­soweit eingeräumten Widerspruchsrechts keine aufschiebende Bedingung im Sinne des § 158 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) dar.

a) Die Verwirklichung des Tatbestands des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG setzt nach dem Wortlaut der Vorschrift die Begründung eines Anspruchs auf Übereignung voraus. Der Anspruch muss im Regelfall zivilrechtlich wirksam und durchsetz­bar sein (BFH-Urteil vom 27.11.2013 ‑ II R 11/12, BFH/NV 2014, 579, Rz 11). Wird ein Rechtsgeschäft unter einer aufschiebenden Bedingung im Sinne des § 158 Abs. 1 BGB geschlossen, ist der Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG vor Eintritt der Bedingung noch nicht erfüllt. Bis zum Eintritt der Bedingung besteht ein Schwebezustand, währenddessen dem Erwerber noch kein durch­setzbarer Anspruch zusteht. Diese Auslegung des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG fin­det ihre Bestätigung in § 14 Nr. 1 GrEStG. Nach dieser Vorschrift entsteht die Steuer mit dem Eintritt der Bedingung, wenn die Wirksamkeit eines Erwerbs­vorgangs von dem Eintritt einer Bedingung abhängig ist. Das Grunderwerb­steuergesetz knüpft somit die Leistungspflicht im Sinne des § 38 der Abgaben­ordnung nicht bereits an den Abschluss eines aufschiebend bedingten Rechts­geschäfts (vgl. BFH-Urteil vom 11.12.2014 ‑ II R 26/12, BFHE 247, 343, BStBl II 2015, 402, Rz 21, m.w.N.). Demgegenüber beeinträchtigt eine auflösende Bedingung nicht die Wirksamkeit des Rechtsgeschäfts und den darauf beru­henden steuerbaren Erwerbsvorgang; diese Wirkung endet nur mit dem (spä­teren) Eintritt der Bedingung (§ 158 Abs. 2 BGB). Für Fälle, in denen ein Er­werbsvorgang eine auflösende Bedingung vorsieht, ist ein abweichender Zeit­punkt des Entstehens der Grunderwerbsteuerschuld gesetzlich nicht vorgese­hen. Die Steuerschuld entsteht also mit Verwirklichung des Tatbestands.

b) Eine aufschiebende Bedingung ist eine rechtsgeschäftliche Vereinbarung, nach der die Wirkungen eines Rechtsgeschäfts von dem Eintritt eines zukünfti­gen ungewissen Ereignisses abhängen. Eine auflösende Bedingung liegt dage­gen vor, wenn die sofort eintretenden Wirkungen des Geschäfts mit dem Ein­tritt eines zukünftigen ungewissen Ereignisses wegfallen (§ 158 BGB).

Die Abgrenzung zwischen aufschiebender und auflösender Bedingung erfordert eine Auslegung des Vereinbarten unter Berücksichtigung des jeweils verfolgten Zwecks. Die Auslegung von Verträgen und Willenserklärungen gehört zum Be­reich der tatsächlichen Feststellungen und bindet den BFH als Revisionsgericht gemäß § 118 Abs. 2 FGO, wenn sie den Grundsätzen der §§ 133, 157 BGB entspricht und nicht gegen Denkgesetze und allgemeine Erfahrungssätze ver­stößt, das heißt jedenfalls möglich ist. Der BFH prüft lediglich, ob das FG die gesetzlichen Auslegungsregeln sowie die Denkgesetze und Erfahrungssätze beachtet und die für die Vertragsauslegung bedeutsamen Begleitumstände er­forscht und rechtlich zutreffend gewürdigt hat (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11.07.2019 ‑ II R 4/17, BFHE 265, 447, BStBl II 2020, 319, Rz 13; vom 05.12.2019 ‑ II R 37/18, BFHE 267, 524, BStBl II 2020, 236, Rz 15 und vom 25.11.2020 ‑ II R 36/18, BFH/NV 2021, 933, Rz 23).

c) Nach diesen Grundsätzen ist die Auslegung des notariellen Vertrags vom 19.04.2021 für Zwecke der Grunderwerbsteuerbesteuerung durch das FG revi­sionsrechtlich nicht zu beanstanden.

aa) Das FG hat ausgeführt, das der Klägerin als Erbbauberechtigte eingeräum­te Recht der Laufzeitverlängerung zu widersprechen, begründe keine aufschie­bende, sondern eine auflösende Bedingung, weil es der Klägerin aufgrund die­ser Klausel lediglich freigestanden habe, den automatischen Eintritt der Lauf­zeitverlängerung des Erbbaurechts durch eine solche Erklärung zu verhindern und die Wirksamkeit der Abrede über die Verlängerung des Erbbaurechts wie­der zu beseitigen. Auf den Hinweis des Notars, dass für den dinglichen Vollzug nach Eintritt der jeweiligen Verlängerung eine Grundbuchberichtigung notwen­dig sei, hätten die Vertragsparteien bereits entsprechende Bewilligungsanträge abgegeben, was als Begleitumstand ebenfalls darauf hinweise, dass die schuldrechtliche Einigung bindend gewesen sei. Es bestünden auch keine An­haltspunkte dafür, dass hierin die Vereinbarung einer aufschiebenden Bedin­gung in Form der Duldung bezweckt gewesen wäre, da die Beteiligten aus­drücklich vereinbart hätten, dass sich das Erbbaurecht ohne Widerspruch der Erbbauberechtigten "automatisch" verlängere.

bb) An diese Auslegung durch das FG ist der Senat gebunden. Sie entspricht den Grundsätzen der §§ 133, 157 BGB und verstößt nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze. Auch eine Verletzung gesetzlicher oder sonstiger allge­mein anerkannter Auslegungsregeln ist nicht erkennbar.

Das FG hat seine Auslegung sowohl auf den Wortlaut als auch den Zweck der Vereinbarung gestützt, der darin bestanden hat, dass die Beteiligten bereits im Zeitpunkt des Vertragsschlusses alles rechtlich Regelbare bindend regeln woll­ten. Es hat die getroffene Vereinbarung unter Berücksichtigung der aus der notariellen Urkunde erkennbaren Begleitumstände vertretbar dahin gewürdigt, dass erst die Erklärung eines Widerspruchs gegen die Laufzeitverlängerung durch die Klägerin dazu führen sollte, dass die schuldrechtliche Vereinbarung über die Verlängerung des Erbbaurechts wieder entfällt. Dabei hat es den Aus­legungsgrundsatz beachtet, dass ein Rechtsgeschäft, dessen Wirksamkeit nach der Vereinbarung der Beteiligten davon abhängt, dass ein bestimmtes Ereignis ‑‑hier in Gestalt eines fristgerechten Widerspruchs gegen die Laufzeitverlänge­rung‑‑ nicht eintritt, in der Regel als auflösend und nicht als aufschiebend be­dingtes Rechtsgeschäft anzusehen ist (BFH-Urteil vom 25.02.1972 ‑ III R 16/71, BFHE 105, 498, BStBl II 1972, 664). Denn ein derartiges Rechts­geschäft besteht sofort, und zwar solange, bis das ungewisse, zukünftige Er­eignis eintritt. Tritt dieses Ereignis nicht ein, ändert sich auch an dem Bestand des Rechtsgeschäfts nichts.

cc) Etwas anderes folgt für den Streitfall nicht daraus, dass die automatische Verlängerung eines Erbbaurechts für den Fall, dass kein Widerspruch erfolgt, in dinglicher Hinsicht als zulässige aufschiebende Bedingung angesehen wird (Urteil des Bundesgerichtshofs ‑‑BGH‑‑ vom 14.07.1969 ‑ V ZR 122/66, BGHZ 52, 269, unter IV.1.c). Vom dinglichen Rechtsgeschäft zu unterscheiden ist der schuldrechtliche Teil, der als grunderwerbsteuerbarer Erwerbsvorgang im Sin­ne des § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG vorliegend allein in Rede steht. Dieser kann, auch bei einem Erbbaurecht, sowohl unter einer aufschie­benden als auch unter einer auflösenden Bedingung abgeschlossen werden (vgl. z.B. Staudinger/Rapp (2021) ErbbauRG § 1 Rz 38). Es gibt keinen allge­meinen Erfahrungssatz dahingehend, dass hinsichtlich des dinglichen Erfül­lungsgeschäfts regelmäßig dieselbe Bedingung gewollt ist wie sie für das schuldrechtliche Kausalgeschäft besteht und umgekehrt (vgl. z.B. Staudinger/Bork (2020) BGB § 158 Rz 12). Die Auslegung muss vielmehr nach den Umständen des Einzelfalls vorgenommen werden. Dies hat das FG bei sei­ner Entscheidung beachtet. Die Auslegung des FG berücksichtigt zudem, dass bis zur dinglichen Wirksamkeit des Erbbaurechts die Ausübung von Wider­spruchs- und Rücktrittsrechten allgemein als zulässig angesehen wird, weil das Rechtsverhältnis zwischen den Vertragsparteien bis zu diesem Zeitpunkt noch rein schuldrechtlicher Natur ist und deshalb auch keine Umgehung des § 1 Abs. 4 des Erbbaurechtsgesetzes (ErbbauRG), der nur den Bestand des Erb­baurechts und damit das bereits entstandene Erbbaurecht sichern will, droht (vgl. BGH-Urteile vom 15.02.1961 ‑ V ZR 129/59, Monatsschrift für Deutsches Recht ‑‑MDR‑‑ 1961, 490, unter 2.c und vom 14.03.1969 ‑ V ZR 158/65, MDR 1969, 745, unter 3.; vgl. auch MüKoBGB/Weiß, 9. Aufl., § 1 ErbbauRG Rz 87 ff.; Winkler/Schlögel, ErbbauR § 2 Rz 158; BeckOK BGB/Maaß, 70. Ed. [01.05.2024], ErbbauRG § 1 Rz 47; Staudinger/Rapp (2021) ErbbauRG § 1 Rz 38).

3. Ebenfalls zu Recht hat das FG entschieden, dass das FA die Grunderwerb­steuer auch der Höhe nach zutreffend festgesetzt hat. Es ist ohne Rechtsfehler davon ausgegangen, dass sich die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrund­lage im Sinne des § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Kapitalwert der für den Verlän­gerungszeitraum zu zahlenden Erbbauzinsen bestimmt.

a) Die Grunderwerbsteuer bemisst sich gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Ist Gegenstand des Erwerbsvorgangs ein Erbbaurecht im Sinne des § 1 Abs. 1 ErbbauRG, dem eine Erbbauzinsverpflichtung im Sinne des § 9 Abs. 1 ErbbauRG gegenübersteht, so ist Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer gemäß § 13 Abs. 1 Satz 1 BewG die auf die vereinbarte Laufzeit des Erbbaurechts kapitalisierte Erbbauzinsverpflichtung (BFH-Be­schluss vom 23.04.2020 ‑ II B 80/19, BFH/NV 2020, 925, Rz 8). Bei dem An­spruch des Erbbauverpflichteten auf Zahlung des Erbbauzinses handelt es sich um ein auf bestimmte Zeit beschränktes Recht auf wiederkehrende Leistungen im Sinne des § 13 Abs. 1 Satz 1 BewG, das mit seinem Kapitalwert anzusetzen ist (BFH-Urteile vom 26.06.1959 ‑ III 349/58 U, BFHE 69, 273, BStBl III 1959, 364 und vom 26.11.1986 ‑ II R 32/83, BFHE 148, 180, BStBl II 1987, 101). Entsprechendes gilt, wenn Gegenstand des Erwerbsvorgangs ein verlängertes Erbbaurecht ist. In diesem Falle ist der auf die Laufzeit der Verlängerung des Erbbaurechts kapitalisierte Erbbauzins als Wert der Gegenleistung der Bemes­sung der Grunderwerbsteuer zugrunde zu legen (BFH-Urteil vom 18.08.1993 ‑ II R 10/90, BFHE 172, 122, BStBl II 1993, 766, unter II.2.; BFH-Beschluss vom 23.04.2020 ‑ II B 80/19, BFH/NV 2020, 925, Rz 9).

b) Ausgehend hiervon hat das FG die Bemessungsgrundlage für die Verlänge­rung des Erbbaurechts der Höhe nach zutreffend ermittelt. Der vertraglich ver­einbarte jährliche Erbbauzins betrug 69.076 €. Aufgrund der im notariellen Vertrag vom 19.04.2021 vereinbarten automatischen sechsmaligen Verlänge­rung der Laufzeit des Erbbaurechts um jeweils zehn Jahre ergibt sich auf der Grundlage der Anlage 9a zum BewG ein Vervielfältiger von 17,930. Bei Anwen­dung dieses Vervielfältigers beträgt der kapitalisierte Erb­bauzins für den Ver­längerungszeitraum danach 1.238.533 €.

4. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist der kapitalisierte Erbbauzins nicht nach § 12 Abs. 3 Satz 1 BewG auf den Zeitpunkt des Abschlusses der Verlän­gerungsvereinbarung vom 19.04.2021 abzuzinsen.

a) § 12 Abs. 3 Satz 1 BewG sieht abweichend von dem Grundsatz des § 12 Abs. 1 Satz 1 BewG vor, dass Forderungen oder Schulden nicht mit ihrem Nennwert anzusetzen sind, sondern ausnahmsweise abgezinst werden, wenn sie unverzinslich sind und ihre Laufzeit mehr als ein Jahr beträgt. Die Vor­schrift erfasst im Bereich der Grunderwerbsteuer nach der Recht­sprechung des BFH nur solche Fälle, in denen der Grundstücksverkäufer seine Verpflichtung aus dem Kaufvertrag zur Übereignung des Grundstücks bereits erfüllt hat und trotzdem vereinbarungsgemäß die Kaufpreiszahlung des Käu­fers zinslos hin­ausgeschoben wird (BFH-Urteile vom 18.01.1989 ‑ II R 103/85, BFHE 155, 558, BStBl II 1989, 427 und vom 12.10.1994 ‑ II R 4/91, BFHE 176, 56, BStBl II 1995, 69). Denn die zinslose Stundung des Kaufpreises über einen Zeitraum von mehr als einem Jahr ist wie eine verdeckte Kaufpreisermä­ßigung zu be­handeln. Eine Abweichung vom Nominalwert des Kaufpreises durch Abzinsung kommt dagegen nicht in Betracht, wenn nicht nur der Kauf­preis, sondern die beiderseitigen Hauptleistungspflichten aus dem Grund­stückskaufvertrag hin­ausgeschoben werden, weil der Verkäufer in einem sol­chen Fall nicht vorleis­tungspflichtig ist. Tauschen die Vertragspartner ihre Leis­tungen daher Zug um Zug (§ 322 Abs. 1 BGB) aus, entfällt der Rechtferti­gungsgrund für die Abzin­sung selbst dann, wenn der Leistungsaustausch und damit auch die Zahlung des Kaufpreises erst mehrere Jahre nach dem Ver­tragsschluss er­folgt (BFH-Urteile vom 18.01.1989 ‑ II R 103/85, BFHE 155, 558, BStBl II 1989, 427, unter II.1. und vom 12.10.1994 ‑ II R 4/91, BFHE 176, 56, BStBl II 1995, 69, unter II.1.).

b) Diese Grundsätze sind auf die Verlängerung eines Erbbaurechts zu übertra­gen. Da das Erbbaurecht gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG einem Grundstück gleichsteht, kann hinsichtlich der vereinbarten Gegenleistung für die (erstmali­ge) Bestellung oder Verlängerung eines Erbbaurechts nichts anderes gelten als hinsichtlich der Gegenleistung für die Übereignung eines Grundstücks (BFH-Beschluss vom 23.04.2020 ‑ II B 80/19, BFH/NV 2020, 925, Rz 10). Dabei ist bei Abschluss einer Verlängerungsvereinbarung zu berücksichtigen, dass für diejenige Zeit, auf die sich die Verlängerung des Erbbaurechts bezieht, auch bürgerlich-rechtlich die Abspaltung des Erbbaurechts von dem Eigentum nicht anders stattfindet, als dies bei einer Neubestellung des Erbbaurechts der Fall gewesen wäre, denn ohne die Verlängerung endet das Erbbaurecht gemäß § 12 Abs. 3 ErbbauRG ohne Zutun der Beteiligten (vgl. BFH-Beschluss vom 23.04.2020 ‑ II B 80/19, BFH/NV 2020, 925, Rz 11). Demzufolge ist nicht auf den Zeitpunkt der Vereinbarung über die Verlängerung des Erbbaurechts, son­dern den Beginn des Verlängerungszeitraums abzustellen, wenn es darum geht, ob Leistungspflichten hinausgeschoben werden.

Die entsprechende Sachleistungspflicht in Gestalt der Vermittlung der weiteren Sachherrschaft über die Grundstücksfläche kann durch den Grundstückseigen­tümer bei der Erbbaurechtsverlängerung erst mit dem Beginn des Verlänge­rungszeitraums erfüllt werden. Erst ab diesem Zeitpunkt wird das aus § 1 Abs. 1 ErbbauRG folgende Recht des Erbbauberechtigten, weiterhin das Eigen­tum an dem auf dem fremden Grundstück errichteten Bauwerk zu haben, ver­längert und damit für den Verlängerungszeitraum (erstmals) begründet, so­dass die mit der Verlängerung des Erbbaurechts korrespondierende Leistungs­pflicht des Grundstückseigentümers auch erst zu diesem Zeitpunkt erfüllt wird. Erst mit Beginn des Verlängerungszeitraums sind auch die jährlichen Erbbau­zinszahlungen für das verlängerte Erbbaurecht zu zahlen. Der dann als wieder­kehrende Leistung zu zahlende Erbbauzins und das verlängerte Erbbaurecht stehen in einem Gegenseitigkeitsverhältnis. Somit erfüllen sowohl der Grund­stückseigentümer als auch der Erbbauberechtigte die beiderseitigen Leistun­gen Zug um Zug erst in der Zukunft, sodass der Grundstückseigentümer nicht vorleistungspflichtig ist. Für eine Abzinsung des kapitalisierten Erbbauzinses auf den Zeitpunkt der Verlängerungsvereinbarung ist daher kein Raum (glei­cher Ansicht Viskorf/Viskorf, § 2 GrEStG Rz 189 (21. Aufl. 2024); Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 7. Aufl., § 9 Rz 172; Hofmann, Grund­erwerbsteuergesetz, Kommentar, 11. Aufl., § 9 Rz 60; Leingärtner/Krumm, Besteuerung der Landwirte, Kap. 10 Rz 121a; vgl. auch FG Baden-Württemberg, Urteil vom 19.01.2011 ‑ 2 K 2697/08, EFG 2011, 1181; FG Münster, Urteil vom 10.04.2014 ‑ 8 K 3046/11 GrE, EFG 2014, 1220; FG Düsseldorf, Urteil vom 30.11.2023 ‑ 11 K 2195/21 GE, EFG 2024, 870; ebenso Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Beurtei­lung von Erbbaurechtsvorgängen vom 16.09.2015, BStBl I 2015, 827, Rz 3.4; a.A. Lieber in Behrens/Wachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 2 Rz 52; vgl. auch FG München, Urteil vom 23.11.2011 ‑ 4 K 2267/08, EFG 2012, 869, bei vertraglich vereinbartem Aufschub der Fälligkeit der Erbbauzinsen).

c) Soweit die Klägerin in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat, dass sich die Steuer gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG (ausschließlich) nach dem Wert der Gegenleistung richte, der im Besteuerungszeitpunkt geringer als der Nominal­wert der Erbbauzinsverpflichtung sei, folgt daraus nichts anderes. Das Grund­erwerbsteuerrecht besteuert den Umsatz von Grundstücken beziehungsweise den diesen nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG gleichgestellten Erbbaurechten. Dementsprechend kann die Gegenleistung des Erbbauberechtigten nur unter Berücksichtigung dieses Grundstücksumsatzes und damit der Leistung des Erbbauverpflichteten bewertet werden, die im Streitfall ebenfalls erst im Ver­längerungszeitraum erbracht wird (vgl. BFH-Urteile vom 18.01.1989 ‑ II R 103/85, BFHE 155, 558, BStBl II 1989, 427, unter II.1. und vom 12.10.1994 ‑ II R 4/91, BFHE 176, 56, BStBl II 1995, 69, unter II.1.).

d) Etwas anderes folgt auch nicht aus dem BFH-Urteil vom 24.02.1982 ‑ II R 4/81 (BFHE 136, 146, BStBl II 1982, 625). Das Urteil betrifft die vor der Rechtsprechungsänderung durch das BFH-Urteil vom 18.08.1993 ‑ II R 10/90 (BFHE 172, 122, BStBl II 1993, 766) geltende Rechtslage, wonach die Verein­barung der Verlängerung eines Erbbaurechts nicht als Rechtsgeschäft im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG anzusehen war. Auch wenn die Vereinbarung der Verlängerung des Erbbaurechts danach keinen Er­werbsvorgang im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG darstell­te, führte die Vereinbarung der Verlängerung des Erbbaurechts gleichwohl zur Entstehung einer (zusätzlichen) Grunderwerbsteuer auf den ursprünglichen Er­werbsvorgang insoweit, als bei der Verlängerung des Erbbaurechts eine Ge­genleistung vereinbart wurde (BFH-Urteil vom 24.02.1982 ‑ II R 4/81, BFHE 136, 146, BStBl II 1982, 625, unter 2.). Die Abzinsung des Kapitalwerts der Erbbauzinsen beruhte demzufolge darauf, dass die für die Verlängerung des Erbbaurechts zu zahlenden Erbbauzinsen als nachträgliche Erhöhung der Ge­genleistung für die ursprüngliche Erbbaurechtsbestellung angesehen wurde, was folgerichtig mit einem zinslosen Aufschub dieser "Entgeltserhöhung" ver­bunden war. Diese für eine Abzinsung sprechende Betrachtung hat aber seit der Rechtsprechungsänderung durch das BFH-Urteil vom 18.08.1993 ‑ II R 10/90 (BFHE 172, 122, BStBl II 1993, 766), wonach die Erbbaurechtsver­längerung als eigenständiger Erwerbsvorgang im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt, ihre rechtliche Grundlage verloren.

e) Etwas anderes ergibt sich auch nicht auf das BFH-Urteil vom 23.10.2002 ‑ II R 81/00 (BFHE 200, 416, BStBl II 2003, 199), da das Urteil ‑‑an­ders als der vorliegende Streitfall‑‑ die Bewertung einer gestaffelten Erbbau­zinsver­pflich­tung als Gegenleistung für die (erstmalige) Bestellung eines Erb­baurechts betrifft.

5. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist der kapitalisierte Erbbauzins auch nicht nach § 13 Abs. 1 oder 3 BewG auf den Zeitpunkt des Abschlusses der Verlängerungsvereinbarung vom 19.04.2021 abzuzinsen.

a) Die Klägerin berücksichtigt nicht, dass die in § 13 Abs. 1 BewG i.V.m. An­lage 9a zum BewG geregelte Ermittlung des Kapitalwerts ebenfalls auf einer "Abzinsung" beruht, indem von der Summe der einzelnen Jahreswerte Zwi­schenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen abgezogen werden. Die mit der Revision begehrte (weitere) Abzinsung des nach § 13 Abs. 1 BewG i.V.m. Anlage 9a zum BewG gebildeten Kapitalwerts der Erbbauzinsen für den Verlängerungszeitraum auf den Zeitpunkt des Abschlusses der Verlängerungs­vereinbarung ist in § 13 Abs. 1 BewG i.V.m. Anlage 9a zum BewG gesetzlich nicht vorgesehen. Eine Abzinsung in dem Zeitraum bis zur Verlängerung des Erbbaurechts erfolgt lediglich durch die Kapitalisierung der Erbbauzinsver­pflichtung für die erstmalige Bestellung des Erbbaurechts.

b) Eine weitere Abzinsung ergibt sich, wie das FG zu Recht angenommen hat, auch nicht aus § 13 Abs. 3 BewG.

Nach dieser Vorschrift sind wiederkehrende Nutzungen und Leistungen mit ihrem gemeinen Wert anzusetzen, wenn dieser nachweislich geringer oder hö­her ist als der nach § 13 Abs. 1 BewG ermittelte Kapitalwert. Ein geringerer gemeiner Wert kann sich zwar grundsätzlich auch aus einem zeitlichen Auf­schub einer Zahlungsverpflichtung ergeben (z.B. BFH-Urteil vom 19.05.1972 ‑ III R 21/71, BFHE 106, 228, BStBl II 1972, 748, unter III.2.; vgl. auch Eisele in Rössler/Troll, BewG, § 13 Rz 37). Zu einem zeitlichen Aufschub der Erbbau­zinsverpflichtung kommt es im Falle der Verlängerung eines Erbbaurechts ‑‑wie ausgeführt‑‑ aber nicht, da in einem solchen Fall auch die Sachleistungs­pflicht des Grundstückseigentümers als Erbbauverpflichtetem erst nach Ablauf des ursprünglichen Zeitraums einsetzt. Da die gegenseitigen Leistungen somit ab Beginn des Verlängerungszeitraums Zug um Zug erbracht werden, liegt in dem ‑‑aus der Perspektive der Verlängerungsvereinbarung‑‑ erst zukünftigen Einsetzen der Pflicht zur Entrichtung der Erbbauzinsen kein Zahlungsaufschub, der den Ansatz eines niedrigeren Werts nach § 13 Abs. 3 BewG rechtfertigen könnte.

6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.