BFH: Nutzungspflicht des beA für eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH

Vor dem 1.8.2022 bestand für eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH als Bevollmächtigte keine Pflicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs gemäß § 52d Satz 1 oder 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO), und zwar auch dann nicht, wenn sie durch einen Rechtsanwalt als Vertreter im Sinne des § 62 Abs. 2 Satz 3 FGO handelte.

FGO                         § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2, § 52d Satz 1, 2
BRAO                       § 31a, § 31b, § 59c, § 59l
GG                           Art. 19 Abs. 4

BFH-Urteil vom 16.1.2024 – VII R 34/22 (veröffentlicht am 6.6.2024)

Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 6.7.2022 – 9 K 9009/22 = SIS 22 15 65

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) hatte gegen einen Haftungsbescheid Einspruch eingelegt. Dieser blieb erfolglos. Die Einspruchsentscheidung vom 14.12.2021, die der damaligen Bevollmächtigten des Klägers gegen Emp­fangsbekenntnis am 16.12.2021 bekanntgegeben wurde, war mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehen, in der ein Hinweis auf eine Klageerhebung auf elektronischem Übermittlungsweg gemäß §§ 52a, 52d FGO nicht enthalten war.

Der Kläger erhob am Montag, dem 17.01.2022 per Telefax Klage vor dem Fi­nanzgericht (FG). Er war dabei vertreten durch seine damalige Prozessbevoll­mächtigte, die X Rechtsanwaltsgesellschaft mbH, Zweigniederlassung Y (Rechtsanwalts-GmbH). Bereits seit dem 17.07.2020 bestand zugunsten dieser Rechtsanwalts-GmbH ‑‑seinerzeit unter einer anderen Firma‑‑ eine Vollmacht des Klägers.

Der Schriftsatz vom 17.01.2022 war unterzeichnet im Namen der Rechtsan­walts-GmbH von dem Prokuristen M und versehen mit dem Zu­satz "Rechtsanwalt/Steuerberater" und in der Folgezeile "Fachanwalt für Steu­errecht". Auf dem Briefkopf der Rechtsanwalts-GmbH war M als "Ansprech­partner" und in der Fußzeile des Briefkopfes als anwaltlicher Berufsträger be­nannt. Aufgrund eines gerichtlichen Hinweises vom 22.02.2022 auf § 52d Satz 1 FGO beantragte die Rechtsanwalts-GmbH ‑‑erneut unter einer anderen Firma‑‑ mit Schriftsatz vom 04.03.2022 zunächst eine Fristverlängerung und trug sodann innerhalb der ursprünglich gesetzten Frist schriftsätzlich am 25.03.2022 vor, § 52d FGO sei vor dem 01.08.2022 auf eine Rechtsanwalts­gesellschaft mbH nicht anwendbar. Die vorgenannten Schriftsätze gingen per Telefax beim FG ein. Mit Schriftsatz vom 31.05.2022 begründete die Rechtsanwalts-GmbH ‑‑unter der neuen Firma‑‑ die Klage in der Sache. Diesen Schriftsatz übermittelte eine für die Rechtsanwalts-GmbH tätige Rechtsanwältin über das für sie eingerichtete besondere elektronische Anwaltspostfach (beA).

Das FG wies die Klage als unzulässig ab. Es erklärte, die Klage sei nicht in der gesetzlichen Form gemäß §§ 52d, 52a FGO innerhalb der Klagefrist erhoben worden. Soweit die Rechtsanwalts-GmbH erstmals am 31.05.2022 einen den Anforderungen des § 52d FGO entsprechenden Schriftsatz elektronisch ein­gereicht habe, sei dies nicht innerhalb der Klagefrist erfolgt. Dabei habe die Klagefrist einen Monat betragen, da die in der Einspruchsentscheidung ent­haltene Rechtsbehelfsbelehrung den Anforderungen des § 55 Abs. 1 FGO ent­sprochen habe. Wiedereinsetzungsgründe seien nicht ersichtlich. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2022, 1665 veröffentlicht.

Der Kläger, nunmehr vertreten durch die Z Wirtschaftsprü­fungsgesellschaft als Prozessbevollmächtigte, hat dagegen Revision eingelegt, die dem Bundesfinanzhof (BFH) durch ein elektronisches Dokument per beA übermittelt worden ist. Zur Begründung trägt er vor, der persönliche Anwen­dungsbereich des § 52d FGO habe zumindest bis zum 01.08.2022, dem Zeit­punkt der Einführung von Gesellschaftspostfächern nach § 31b der Bundes­rechtsanwaltsordnung (BRAO), eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH nicht um­fasst. Vor diesem Zeitpunkt habe für eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH kein sicherer Übermittlungsweg nach § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO zur Verfügung gestanden. Eine Nutzungspflicht des beA ergebe sich auch nicht aus § 52d Satz 1 FGO, da die Klage nicht durch einen Rechtsanwalt eingereicht worden sei, sondern von einem Rechtsanwalt (M) als Vertreter der Rechtsanwalts-GmbH. Eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH sei nach § 59l BRAO prozessfähig, nach § 62 Abs. 2 FGO postulationsfähig und nehme Prozesshandlungen daher selbst vor.

Zudem sei die Rechtsbehelfsbelehrung in der Einspruchsentscheidung unrichtig gewesen, sodass für die Klageerhebung die Jahresfrist gemäß § 55 Abs. 2 FGO gegolten habe. Diese Frist sei aufgrund des am 31.05.2022 beim FG per beA eingegangenen Schriftsatzes gewahrt worden.

Der Kläger beantragt,
die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Ver­handlung und Entscheidung zurückzuverweisen.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt) beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).

1. Das FG hat die Klage zu Unrecht durch Prozessurteil als unzulässig abge­wiesen. Die Sache ist zurückzuverweisen, da sich das FG nicht mit dem Vor­bringen der Beteiligten in der Sache befasst und den Sachverhalt nicht fest­gestellt hat (BFH-Urteil vom 22.06.2016 ‑ V R 49/15, Rz 23, m.w.N.; Bergkemper in Hübschmann/Hepp/Spitaler ‑‑HHSp‑‑, § 126 FGO Rz 38).

Die finanzgerichtliche Klage ist innerhalb der Monatsfrist des § 47 Abs. 1 Satz 1 FGO erhoben worden. Die am 17.01.2022 per Telefax beim FG vor Ab­lauf der Monatsfrist eingegangene Klage wahrte diese Frist, weil sie der von § 64 Abs. 1 FGO vorgegebenen Form entsprach und nicht den Vorgaben der §§ 52a, 52d FGO unterlag.

a) Nach § 52d Satz 1 FGO i.d.F. des Art. 6 Nr. 4 des Gesetzes zur Förderung des elektronischen Rechtsverkehrs mit den Gerichten vom 10.10.2013 (BGBl I 2013, 3786), der nach Art. 26 Abs. 7 des genannten Gesetzes am 01.01.2022 in Kraft getreten ist, sind vorbereitende Schriftsätze und deren Anlagen sowie schriftlich einzureichende Anträge und Erklärungen, die durch einen Rechtsan­walt, durch eine Behörde oder durch eine juristische Person des öffentlichen Rechts eingereicht werden, als elektronisches Dokument zu übermitteln. Glei­ches gilt ‑‑ebenfalls mit Wirkung ab dem 01.01.2022‑‑ gemäß § 52d Satz 2 FGO für die nach diesem Gesetz vertretungsberechtigten Personen, für die ein sicherer Übermittlungsweg nach § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO zur Verfügung steht. Wer vertretungsberechtigt ist, ergibt sich aus § 62 Abs. 2 FGO. Nach dessen Satz 1 in der bis zum 31.07.2022 geltenden Fassung können sich die Beteiligten durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer als Bevollmächtigten vertreten lassen; zur Vertretung berechtigt sind auch Gesellschaften im Sinne des § 3 Nr. 2 und 3 des Steuerberatungsgesetzes in der bis zum 31.07.2022 geltenden Fassung (StBerG), die durch solche Personen handeln. Dazu gehören unter anderem auch Rechtsanwaltsgesellschaften mbH. Nach § 62 Abs. 2 Satz 3 FGO handeln Bevollmächtigte, die keine natürlichen Personen sind, durch ihre Organe und mit der Prozessvertretung beauftragte Vertreter.

Das elektronische Dokument muss gemäß § 52a Abs. 3 Satz 1 FGO mit einer qualifizierten elektronischen Signatur der verantwortenden Person versehen sein oder von der verantwortenden Person signiert und auf einem sicheren Übermittlungsweg eingereicht werden. Sichere Übermittlungswege sind gemäß § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO in der ab dem 01.01.2022 geltenden Fassung des Art. 17 des Gesetzes zum Ausbau des elektronischen Rechtsverkehrs mit den Gerichten und zur Änderung weiterer Vorschriften vom 05.10.2021 (BGBl I 2021, 4607) der Übermittlungsweg zwischen dem beA nach § 31a BRAO oder einem entsprechenden, auf gesetzlicher Grundlage errichteten elektronischen Postfach und der elektronischen Poststelle des Gerichts. § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO enthält in der ab dem 01.08.2022 geltenden Fassung des Art. 21 des Gesetzes zur Neuregelung des Berufsrechts der anwaltlichen und steuer­beratenden Berufsausübungsgesellschaften sowie zur Änderung weiterer Vor­schriften im Bereich der rechtsberatenden Berufe vom 07.07.2021 (BGBl I 2021, 2363) ‑‑im Folgenden § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO n.F.‑‑ einen Ver­weis auch auf das für Gesellschaften errichtete beA.

Nach § 31a Abs. 1 Satz 1 BRAO i.d.F. des Art. 1 Nr. 8 des Gesetzes zur Um­setzung der Berufsanerkennungsrichtlinie und zur Änderung weiterer Vor­schriften im Bereich der rechtsberatenden Berufe vom 12.05.2017 (BGBl I 2017, 1121) richtet die Bundesrechtsanwaltskammer für jedes im Gesamtver­zeichnis eingetragene Mitglied einer Rechtsanwaltskammer ein beA empfangs­bereit ein. Für Rechtsanwaltsgesellschaften beziehungsweise Berufsaus­übungsgesellschaften wurde eine entsprechende Vorschrift erst durch Art. 1 Nr. 6, Art. 36 Abs. 1 des Gesetzes zur Neuregelung des Berufsrechts der an­waltlichen und steuerberatenden Berufsausübungsgesellschaften sowie zur Änderung weiterer Vorschriften im Bereich der rechtsberatenden Berufe vom 07.07.2021 (BGBl I 2021, 2363) ‑‑BRAO n.F.‑‑ mit Wirkung ab dem 01.08.2022 eingeführt. Gemäß § 31b Abs. 1 BRAO n.F. richtet die Bundes­rechtsanwaltskammer für jede im Gesamtverzeichnis eingetragene Berufs­ausübungsgesellschaft ein beA empfangsbereit ein. Den Begriff der Berufsaus­übungsgesellschaft regeln die §§ 59b ff. BRAO n.F. mit Wirkung ebenfalls ab dem 01.08.2022. Der Wortlaut des § 31a Abs. 1 Satz 1 BRAO n.F. wurde dahin klarstellend geändert, dass er nicht mehr von dem im Gesamtver­zeichnis eingetragenen "Mitglied", sondern von einer dort eingetragenen "natürlichen Person" spricht.

Für Rechtsanwaltsgesellschaften vor dem 01.08.2022 regelte § 59c Abs. 1 BRAO i.d.F. des Art. 1 Nr. 2 des Gesetzes zur Änderung der Bundesrechtsan­waltsordnung, der Patentanwaltsordnung und anderer Gesetze vom 31.08.1998 (BGBl I 1998, 2600) ‑‑BRAO a.F.‑‑, dass Gesellschaften mit be­schränkter Haftung, deren Unternehmensgegenstand die Beratung und Vertre­tung in Rechtsangelegenheiten war, als Rechtsanwaltsgesellschaften zugelas­sen werden konnten. Die Rechtsanwaltsgesellschaft konnte gemäß § 59l Satz 1 BRAO a.F. als Prozess- oder Verfahrensbevollmächtigte beauftragt wer­den. Sie hatte dabei gemäß § 59l Satz 2 BRAO a.F. die Rechte und Pflichten eines Rechtsanwalts. Sie handelte gemäß § 59l Satz 3 BRAO a.F. durch ihre Organe und Vertreter, in deren Person die für die Erbringung rechtsbesorgen­der Leistungen gesetzlich vorgeschriebenen Voraussetzungen im Einzelfall vor­liegen mussten.

b) Nach Maßgabe dieser gesetzlichen Grundlagen war die Rechtsanwalts-GmbH bei Einreichung der Klageschrift vom 17.01.2022 nicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs verpflichtet.

aa) Eine Pflicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs ergab sich nicht aus § 52d Satz 2 FGO.

Für die Prozessbevollmächtigte des Klägers, eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH nach § 59c Abs. 1 BRAO a.F., stand ein sicherer Übermittlungsweg nach § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO n.F. nämlich erst ab dem 01.08.2022 zur Ver­fügung. Erst ab diesem Zeitpunkt richtete die Bundesrechtsanwaltskammer nach § 31b Abs. 1 BRAO n.F. für eine ‑‑sodann auch als Berufsausübungsge­sellschaft bezeichnete‑‑ Rechtsanwaltsgesellschaft mbH ein beA als Gesell­schaftspostfach ein. Berufsausübungsgesellschaften im Sinne des § 59b BRAO n.F. sind daher erst seit dem 01.08.2022 zur Nutzung des beA gegenüber den Gerichten der Finanzgerichtsbarkeit verpflichtet (Schallmoser in HHSp, § 52d FGO Rz 13, 2. Spiegelstrich). Zuvor konnte ein beA nach § 31a Abs. 1 Satz 1 BRAO i.d.F. des Art. 1 Nr. 8 des Gesetzes zur Umsetzung der Berufsanerken­nungsrichtlinie und zur Änderung weiterer Vorschriften im Bereich der rechts­beratenden Berufe vom 12.05.2017 (BGBl I 2017, 1121) hingegen nur für als Rechtsanwalt eingetragene natürliche Personen eingerichtet werden (vgl. BFH-Beschluss vom 17.05.2023 ‑ II B 36/22, Rz 8; Urteil des Bundesgerichtshofs ‑‑BGH‑‑ vom 06.05.2019 ‑ AnwZ (Brfg) 69/18, Rz 8). Zudem enthielt § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO in der vor dem 01.08.2022 geltenden Fassung auch keinen Verweis auf § 31b BRAO n.F.

Mangels sicheren Übermittlungswegs im Sinne des § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO ergab sich für die Rechtsanwalts-GmbH, bei Einreichung der Klage­schrift vom 17.01.2022 keine Nutzungspflicht gemäß § 52d Satz 2 FGO zur Übermittlung der Klageschrift als elektronisches Dokument. Denn der Begriff der "nach diesem Gesetz vertretungsberechtigten Personen" in § 52d Satz 2 FGO ist im Sinne des § 62 Abs. 2 Satz 1 FGO zu verstehen. Dessen Halbsatz 2 in der bis zum 31.07.2022 geltenden Fassung erfasst als vertretungsbe­rechtigte Personen auch Gesellschaften im Sinne des § 3 Nr. 2 und 3 StBerG. Beide Normen definieren die vertretungsberechtigten Personen einheitlich.

bb) Eine Nutzungspflicht des elektronischen Rechtsverkehrs für die Rechtsan­walts-GmbH ergab sich auch nicht aus § 52d Satz 1 FGO.

(1) § 52d Satz 1 FGO verpflichtet seit dem 01.01.2022 ‑‑neben Behörden und juristischen Personen des öffentlichen Rechts‑‑ lediglich Rechtsanwälte, die in ihrer beruflichen Funktion als Rechtsanwalt selbständig tätig sind und nach § 31a BRAO ein beA unterhalten müssen, vorbereitende und bestimmende Schriftsätze unter Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs als elektroni­sches Dokument zu übermitteln (vgl. BFH-Zwischenurteil vom 25.10.2022 ‑ IX R 3/22, BFHE 278, 21, BStBl II 2023, 267, Rz 14 und 18; BFH-Beschluss vom 23.08.2022 ‑ VIII S 3/22, BFHE 276, 566, BStBl II 2023, 83, Rz 3; Schallmoser in HHSp, § 52d FGO Rz 13, 1. Spiegelstrich).

Rechtsanwaltsgesellschaften im Sinne des § 59c Abs. 1 BRAO a.F. sind dem­gegenüber von dem Wortlaut des § 52d Satz 1 FGO nicht erfasst. Der Wortlaut des § 52d Satz 1 FGO enthält das Wort "Rechtsanwaltsgesellschaft" ‑‑oder "Berufsausübungsgesellschaft"‑‑ nicht. Dass ein Rechtsanwalt und eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH jedoch zu unterscheiden sind, ergibt sich ‑‑neben ihrer unterschiedlichen Rechtsform als natürlicher Person und als ju­ristischer Person gemäß § 59c Abs. 1 BRAO a.F., § 13 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG)‑‑ auch verfahrensrecht­lich aus der Unterscheidung der Bevollmächtigten in § 62 Abs. 2 Satz 1 FGO. Denn diese Vorschrift differenziert einerseits zwischen Rechtsanwälten in § 62 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1 FGO und andererseits den Gesellschaften im Sinne des § 3 Nr. 2 und 3 StBerG, zu denen auch Rechtsanwaltsgesellschaften nach § 59c BRAO a.F. gehören, in § 62 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 2 FGO in der bis zum 31.07.2022 geltenden Fassung. Diese Differenzierung muss auch für § 52d Satz 1 FGO gelten.

(2) Nichts anderes folgt aus dem Umstand, dass Rechtsanwaltsgesellschaften gemäß § 59l Satz 2 BRAO a.F. die Rechte und Pflichten eines Rechtsanwalts haben. Hierbei handelt es sich lediglich um eine berufsrechtliche Vorgabe, die an der Unterscheidung zwischen Rechtsanwalt und Rechtsanwaltsgesellschaft, wie sie die Finanzgerichtsordnung vornimmt, nichts zu ändern vermag.

cc) Eine Pflicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs nach § 52d Satz 1 FGO ergab sich für die Rechtsanwalts-GmbH auch nicht aus dem Um­stand, dass sie durch M als Vertreter handelte, der eine Zulassung als Rechts­anwalt besaß, auf dem Briefkopf der Rechtsanwalts-GmbH als "Ansprechpart­ner" und in der Fußzeile des Briefkopfes als Berufsträger ausgewiesen war so­wie die Klageschrift vom 17.01.2022 mit dem Zusatz "Rechtsanwalt/Steuer­berater" und in der Folgezeile "Fachanwalt für Steuerrecht" unterzeichnete.

(1) Rechtsanwaltsgesellschaften handeln gemäß § 59l Satz 3 BRAO a.F. durch ihre Organe (z.B. Geschäftsführer gemäß § 35 Abs. 1 Satz 1 GmbHG) und Ver­treter, in deren Person die für die Erbringung rechtsbesorgender Leistungen gesetzlich vorgeschriebenen Voraussetzungen im Einzelfall vorliegen müssen. Daraus folgt, dass das Organ oder der Vertreter das für ihn nach § 31a BRAO eingerichtete beA nutzen könnte, wenn er für die Rechtsanwaltsgesellschaft mbH handelt. So hätte im Streitfall M als Vertreter der Rechtsanwalts-GmbH das für ihn persönlich seit dem 01.01.2022 eingerichtete beA bei der Prozess­vertretung (§ 62 Abs. 2 Satz 3 FGO) nutzen können.

(2) Aus der Nutzungsmöglichkeit folgt aber keine Nutzungspflicht. Aus § 52d Satz 1 FGO ist eine solche Pflicht des Organs oder des Vertreters (§ 62 Abs. 2 Satz 3 FGO, § 59l Satz 3 BRAO a.F.) der Rechtsanwaltsgesellschaft mbH nicht abzuleiten.

Eine solche Pflicht ergibt sich nicht aus der gesetzlichen Formulierung "durch einen Rechtsanwalt" in § 52d Satz 1 FGO. Zwar könnte diese Formulierung so verstanden werden, dass damit nicht nur der unmittelbare Bevollmächtigte ‑‑hier eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH‑‑, sondern auch der mit der Pro­zessvertretung beauftragte Vertreter des Bevollmächtigten gemeint ist. Steht dem Vertreter des Bevollmächtigten ‑‑wie im Streitfall‑‑ als Rechtsanwalt ein beA zur Verfügung, könnte § 52d Satz 1 FGO so zu verstehen sein, dass der vorbereitende oder bestimmende Schriftsatz dann "durch einen Rechtsanwalt" bei Gericht eingereicht wird und somit eine Nutzungspflicht des persönlichen beA des Rechtsanwalts besteht.

Der erkennende Senat lehnt ein solches Verständnis jedoch ab.

(a) Dagegen spricht, dass § 52d Satz 1 FGO neben der Formulierung "durch einen Rechtsanwalt" im Folgenden die Formulierung "durch eine Behörde oder durch eine juristische Person des öffentlichen Rechts" verwendet. Bei der zwei­ten und dritten Verwendung des Wortes "durch" stellt § 52d Satz 1 FGO je­weils auf die unmittelbar einreichende Person, nicht auf den Vertreter dieser Person ab. Das legt nahe, dass § 52d Satz 1 FGO auch bei der ersten Verwen­dung des Wortes "durch", also mit der Formulierung "durch einen Rechtsan­walt" lediglich auf den unmittelbaren Bevollmächtigten und nicht auf dessen Organ oder Vertreter abstellt. Unmittelbarer Bevollmächtigter ist hier aber ‑‑entsprechend der ausgestellten Vollmacht‑‑ die Rechtsanwaltsgesellschaft mbH, die vom Wortlaut des § 52d Satz 1 FGO nicht erfasst ist.

(b) Dieses Ergebnis wird von der gesetzgeberischen Entstehungsgeschichte des § 31b BRAO n.F. getragen.

Nach der Begründung des Gesetzentwurfs zur Neuregelung des Berufsrechts der anwaltlichen und steuerberatenden Berufsausübungsgesellschaften sowie zur Änderung weiterer Vorschriften im Bereich der rechtsberatenden Berufe (BTDrucks 19/27670 vom 17.03.2021) wollte der Gesetzgeber mit der Neufassung des § 31b BRAO dem seit Einführung des beA "sowohl von Gerichten als auch Rechtsanwältinnen und Rechtsanwälten geäußerten Wunsch" nachkommen, "ein beA nicht nur für die Rechtsanwältinnen und Rechtsanwälte persönlich, sondern auch für deren Berufsausübungsgesell­schaften vorzusehen, soweit sie zugelassen sind" (BTDrucks 19/27670, S. 130, ähnlich S. 157; vgl. dazu Jungbauer/Jungbauer, Das beA und der ERV, 4. Aufl. 2023, § 2 Rz 15 ff.). Weiter war in der Begründung des Gesetzent­wurfs zunächst ausgeführt, das Gesellschaftspostfach solle "lediglich optional eingeführt werden, da es für die Funktionsfähigkeit des beA-Systems nicht zwingend erforderlich ist" (BTDrucks 19/27670, S. 130, ähnlich S. 158). Ur­sprünglich war daher im Entwurf des § 31b Abs. 1 BRAO vorgesehen, dass die Bundesrechtsanwaltskammer für jede eingetragene Berufsausübungsgesell­schaft "auf deren Antrag" ein beA einrichtet (BTDrucks 19/27670, S. 12). Dadurch sollte "keine Pflicht geschaffen werden, ein weiteres kostenpflichtiges beA zu unterhalten" (BTDrucks 19/27670, S. 158). Zunächst war für eine Be­rufsausübungsgesellschaft mithin beabsichtigt, dass diese grundsätzlich das beA des jeweils für sie als Vertreter handelnden Rechtsanwalts nutzen sollte.

Im weiteren Gesetzgebungsverfahren sind aber die Worte "auf deren Antrag" gestrichen worden (§ 31b Abs. 1 BRAO n.F.). Dies zeigt, dass sich die Bedeu­tung dieses Postfachs gegenüber der ursprünglichen gesetzgeberischen Ziel­setzung signifikant geändert hat. Durch die nunmehr verpflichtende Einfüh­rung eines Gesellschaftspostfachs sind die genannten Erwägungen eines Vor­rangs des persönlichen beA eines Rechtsanwalts gegenüber dem Gesell­schaftspostfach obsolet. Maßgeblich ist vielmehr, auf die verpflichtende Einfüh­rung des Gesellschaftspostfachs ab dem 01.08.2022 abzustellen.

(c) Bei der Auslegung des § 52d Satz 1 FGO berücksichtigt der Senat zudem das Gebot des effektiven Rechtsschutzes (Art. 19 Abs. 4 Satz 1 des Grundge­setzes ‑‑GG‑‑).

(aa) Nach Art. 19 Abs. 4 GG darf der Zugang zu den Gerichten und den vorge­sehenen Instanzen nicht in unzumutbarer, aus Sachgründen nicht mehr zu rechtfertigender Weise erschwert werden (Beschlüsse des Bundesverfassungs­gerichts ‑‑BVerfG‑‑ vom 21.10.2015 ‑ 2 BvR 912/15, Rz 22 und vom 02.03.1993 ‑ 1 BvR 249/92, BVerfGE 88, 118, unter B.I.1. der Gründe). Dies muss auch der Richter bei der Auslegung prozessualer Normen beachten. Er darf ein von der jeweiligen Rechtsordnung eröffnetes Rechtsmittel nicht durch eine überstrenge Handhabung verfahrensrechtlicher Vorschriften ineffektiv machen und für den Beschwerdeführer leer laufen lassen (BVerfG-Beschlüsse vom 21.10.2015 ‑ 2 BvR 912/15, Rz 22 und vom 30.04.1997 ‑ 2 BvR 817/90, 2 BvR 728/92, 2 BvR 802/95, 2 BvR 1065/95, BVerfGE 96, 27, unter B.I. der Gründe). Formerfordernisse dürfen nicht weiter gehen, als es durch ihren Zweck geboten ist, da von ihnen die Gewährung des Rechtsschutzes abhängt (BVerfG-Beschlüsse vom 21.10.2015 ‑ 2 BvR 912/15, Rz 22 und vom 04.09.2008 ‑ 2 BvR 967/07, BVerfGK 14, 211, unter II.1.a der Gründe, m.w.N.).

(bb) Ein Verstoß gegen die Formvorschrift des § 52d FGO führt nach allgemei­ner Auffassung zur Unwirksamkeit der Prozesshandlung; sie gilt als nicht vor­genommen (ständige Rechtsprechung, BFH-Beschlüsse vom 27.04.2022 ‑ XI B 8/22, Rz 12; vom 23.08.2022 ‑ VIII S 3/22, BFHE 276, 566, BStBl II 2023, 83, Rz 9; vom 29.11.2022 ‑ VIII B 88/22, Rz 6 und vom 28.04.2023 ‑ XI B 101/22, BFHE 279, 523, BStBl II 2023, 763, Rz 11; FG Düsseldorf, Urteil vom 23.11.2022 ‑ 7 K 504/22 K, EFG 2023, 344, Rz 30; FG Rheinland-Pfalz, Beschluss vom 12.07.2022 ‑ 4 V 1340/22, EFG 2022, 1547, Rz 12; FG Berlin-Brandenburg, Beschluss vom 08.03.2022 ‑ 8 V 8020/22, EFG 2022, 846, Rz 13; FG Münster, Beschluss vom 22.02.2022 ‑ 8 V 2/22, EFG 2022, 592, Rz 17; Schallmoser in HHSp, § 52d FGO Rz 22 und 35; Brandis in Tipke/Kruse, § 52a FGO Rz 14 und § 52d FGO Rz 2; Schmieszek in Gosch, FGO § 52d Rz 8; Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 52a Rz 31). In der Folge ist eine Klage durch Prozessurteil als unzulässig abzuweisen (Schallmoser in HHSp, § 52d FGO Rz 35).

(cc) Die Unzulässigkeit einer Klage führt dazu, dass der durch Art. 19 Abs. 4 Satz 1 GG garantierte Rechtsweg nicht eröffnet ist. Eine solche Einschränkung des Gebots des effektiven Rechtsschutzes ist anerkanntermaßen insofern zu­lässig, dass die gerichtliche Rechtsschutzgewährung der normativen Ausge­staltung durch die Verfahrensordnungen bedarf; diese dürfen auch besondere formelle Voraussetzungen und Einschränkungen für den Rechtsuchenden vor­sehen (BVerfG-Beschluss vom 02.03.1993 ‑ 1 BvR 249/92, BVerfGE 88, 118, unter B.I.1. der Gründe). Ausgehend hiervon darf die Einreichung von vorbe­reitenden und bestimmenden Schriftsätzen für bestimmte Gruppen professio­neller Verfahrensteilnehmer durchaus an die Form des elektronischen Rechts­verkehrs geknüpft werden. Unter Berücksichtigung der verfassungsrechtlichen Tragweite der Einschränkung des Gebots des effektiven Rechtsschutzes, die im Falle einer Zuwiderhandlung zu einer vollständigen Ineffektivität des Rechts­mittels führt, muss der einschränkende Effekt nach Auffassung des erkennen­den Senats jedoch eng auf die Reichweite des gesetzlichen Wortlauts begrenzt werden, damit es nicht zu einer unverhältnismäßigen Belastung des einzelnen Rechtsuchenden kommt. Nach Maßgabe des Gebots des effektiven Rechts­schutzes gemäß Art. 19 Abs. 4 GG darf daher eine Klage nur dann aufgrund eines Verstoßes gegen die Pflicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsver­kehrs nach § 52d FGO als unzulässig abgewiesen werden, wenn ein eindeuti­ger Verstoß gegen § 52d FGO vorliegt. In Zweifelsfällen ‑‑etwa dann, wenn es unklar erscheint, ob eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH von dem Normbefehl erfasst ist oder nicht‑‑ ist einer rechtsschutzgewährenden Auslegung der Norm der Vorrang einzuräumen und die Klage als zulässig anzusehen.

Das gilt unter Berücksichtigung des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes insbe­sondere auch dann, wenn es ‑‑wie im Fall der Einführung des § 31b BRAO n.F.‑‑ nur um einen Übergangszeitraum von sieben Monaten geht.

(3) Der erkennende Senat entscheidet dies in Anlehnung an die Rechtspre­chung des IX. und des XI. Senats des BFH. Diese haben ‑‑allerdings für eine Steuerberatungsgesellschaft mbH‑‑ entschieden, dass eine (noch) nicht nut­zungspflichtige Prozessbevollmächtigte in Gestalt einer GmbH nicht dadurch (im Sinne des § 52d Satz 1 FGO) nutzungspflichtig wird, dass für sie ein ge­setzlicher Vertreter handelt, der in seiner beruflichen Funktion als Rechtsan­walt nach § 52d Satz 1 FGO nutzungspflichtig wäre, wenn er als solcher selbst dem Gericht gegenüber auftreten würde (BFH-Zwischenurteil vom 25.10.2022 ‑ IX R 3/22, BFHE 278, 21, BStBl II 2023, 267, Rz 21; BFH-Urteil vom 18.10.2023 ‑ XI R 39/22, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt). Ebenso hat der II. Senat des BFH entschieden, dass ein Rechtsanwalt, der nicht als Einzelanwalt, sondern als gesetzlicher Vertreter einer prozessbevoll­mächtigten Wirtschaftsprüfungsgesellschaft mbH handelt, im Jahr 2022 noch nicht nutzungspflichtig im Sinne des § 52d Satz 1 FGO war (BFH-Beschluss vom 26.07.2023 ‑ II S 9/23 (AdV), nicht veröffentlicht).

Die BFH-Rechtsprechung differenziert demnach zwischen der als Prozessbe­vollmächtigte auftretenden Gesellschaft und dem für diese handelnden Rechtsanwalt. Die Pflicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs rich­tet sich nach der Nutzungspflicht der bevollmächtigten Gesellschaft, nicht des für sie handelnden Rechtsanwalts (a.A.: FG-Rheinland-Pfalz, Urteil vom 06.10.2022 ‑ 4 K 1341/22, EFG 2023, 65, zu einem für eine Wirtschaftsprü­fungsgesellschaft handelnden Rechtsanwalt). Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung der genannten Senate des BFH an mit der Maßgabe, dass für eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH eine Pflicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs gemäß § 52d Satz 2 FGO i.V.m. § 31b BRAO n.F. erst ab dem 01.08.2022 bestand, und zwar auch dann, wenn die Rechts­anwaltsgesellschaft mbH durch einen Rechtsanwalt als Organ oder Vertreter im Sinne des § 62 Abs. 2 Satz 3 FGO handelt.

(4) Der erkennende Senat folgt demgegenüber nicht der zu der Parallelvor­schrift des § 55d der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) ergangenen Recht­sprechung des Sächsischen Oberverwaltungsgericht (OVG). Dieses hat ent­schieden, dass die elektronische Einreichungspflicht gemäß § 55d Satz 1 VwGO seit dem 01.01.2022 Rechtsanwälte und Rechtsanwaltsgesellschaften umfasse. Die Rechtsanwaltsgesellschaft sei nicht wegen des (zunächst) feh­lenden eigenen beA vom 01.01.2022 bis zum 31.07.2022 von der elektroni­schen Einreichungspflicht entbunden gewesen, da sie sich zur Erfüllung dieser Pflicht unter anderem des beA ihrer Organe oder etwa eines De‑Mail-Kontos gemäß § 55a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 VwGO habe bedienen können (Sächsisches OVG, Beschlüsse vom 09.08.2022 ‑ 3 A 364/22.A, Rz 10 und vom 15.09.2022 ‑ 1 A 189/22.A, Rz 11 ff.). Dieser Auffassung ist bereits deshalb nicht zu folgen, da § 55d Satz 2 VwGO nur auf § 55a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 VwGO und nicht auf Nr. 1 verweist ‑‑ebenso wie § 52d Satz 2 FGO nur auf § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO‑‑ und das Sächsische OVG damit von falschen Voraussetzungen ausgegangen ist.

dd) Nach diesen Grundsätzen bestand im Streitfall vor dem 01.08.2022 keine Pflicht für die Rechtsanwalts-GmbH, welche durch Rechtsanwalt M als Vertre­ter im Sinne des § 62 Abs. 2 Satz 3 FGO, § 59l Satz 3 BRAO a.F. handelte, zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs gemäß § 52d Satz 1 oder 2 FGO.

Denn im Streitfall wurde der Kläger nicht durch M als unmittelbaren Bevoll­mächtigten vertreten, sondern durch die Rechtsanwalts-GmbH. Die Prozess­vollmacht des Klägers vom 17.07.2020 bestand zugunsten der Rechtsanwalts-GmbH. Die am 17.01.2022 beim FG per Telefax erhobene Klage war wirksam. Daran vermag auch nichts zu ändern, dass M den Schriftsatz mit dem Zusatz "Rechtsanwalt/Steuerberater" und in der Folgezeile "Fachanwalt für Steuer­recht" unterzeichnete.

c) Der erkennende Senat weicht damit nicht von anderer höchstrichterlicher Rechtsprechung ab.

aa) Es liegt keine Abweichung zu Entscheidungen anderer Senate des BFH vor.

(1) Allerdings haben der IX. und der XI. Senat des BFH im Zusammenhang mit der Nutzungspflicht einer Steuerberatungsgesellschaft mbH gemäß § 52d Satz 1 FGO Folgendes ausgeführt: Auch "gemischte" Berufsausübungsgesell­schaften, bei denen neben Steuerberatern auch andere Berufsträger (Rechts­anwälte, Wirtschaftsprüfer, Notare) tätig seien und die neben steuerlichen Be­ratungsleistungen auch Dienstleistungen anböten, die über die Befugnisse des § 3 StBerG hinausgingen, könnten nach § 52d Satz 1 FGO ab dem 01.01.2022 nutzungspflichtig sein, wenn ein verantwortlicher, im Briefkopf der Berufsaus­übungsgesellschaft namentlich aufgeführter Berufsträger mit Mehrfachzulas­sung ("Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater") einen (vorbereitenden oder) bestimmenden Schriftsatz an das Gericht übermittele; ein solches Do­kument dürfe nach dem 31.12.2021 nicht mehr schrift(sätz)lich oder per Tele­fax, sondern nur noch elektronisch bei Gericht eingereicht werden (BFH-Zwi­schenurteil vom 25.10.2022 ‑ IX R 3/22, BFHE 278, 21, BStBl II 2023, 267, Rz 19; BFH-Urteil vom 18.10.2023 ‑ XI R 39/22, zur amtlichen Veröffentli­chung bestimmt; ebenso Schallmoser in HHSp, § 52d FGO Rz 15, 5. Spiegel­strich, der allerdings auf die Berufsausübungsgesellschaft selbst, der auch Rechtsanwälte angehören, abstellt, und nicht auf die Person des Zeichnen­den).

(2) Der erkennende Senat ist dennoch nicht zu einer Anfrage gemäß § 11 Abs. 3 Satz 1 FGO verpflichtet, weil er nicht gemäß § 11 Abs. 2 FGO in einer Rechtsfrage von der Entscheidung eines anderen Senats abweicht. Die hier betroffene Rechtsfrage war für die Entscheidungen des IX. und des XI. Senats des BFH nicht entscheidungserheblich (zur Notwendigkeit einer Entschei­dungserheblichkeit für § 11 Abs. 2 FGO: Beschlüsse des Großen Senats des BFH vom 25.09.2018 ‑ GrS 2/16, BFHE 263, 225, BStBl II 2019, 262, Rz 34 und vom 14.04.2015 ‑ GrS 2/12, BFHE 250, 338, BStBl II 2015, 1007, Rz 31 ff.; BFH-Urteil vom 16.03.2021 ‑ X R 34/19, BFHE 272, 423, BStBl II 2021, 844, Rz 26 ff.; Müller-Horn in Gosch, FGO § 11 Rz 7; Gräber/Teller, Fi­nanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 11 Rz 11).

Im BFH-Zwischenurteil vom 25.10.2022 ‑ IX R 3/22 (BFHE 278, 21, BStBl II 2023, 267) war mandatierte Prozessbevollmächtigte der Kläger im Verwal­tungs- und Klageverfahren die X‑Steuerberatungsgesellschaft mbH, gesetzlich vertreten durch den Rechtsanwalt und Steuerberater A und weiterhin vertreten durch den abhängig beschäftigten Rechtsanwalt B. Entscheidungserheblich war in diesem Fall, dass es sich um eine Steuerberatungsgesellschaft mbH handel­te, die nach § 52d Satz 2 FGO grundsätzlich erst ab dem 01.01.2023 zur Nut­zung des elektronischen Rechtsverkehrs verpflichtet war (BFH-Zwischenurteil vom 25.10.2022 ‑ IX R 3/22, BFHE 278, 21, BStBl II 2023, 267, Rz 16). Die zitierten Ausführungen des IX. Senats zu "gemischten" Berufsausübungsge­sellschaften stellten lediglich ein obiter dictum dar. Ebenso handelte es sich bei den zitierten Ausführungen des XI. Senats im BFH-Urteil vom 18.10.2023 ‑ XI R 39/22 (zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt) um ein obiter dictum. Auch in diesem Verfahren trat eine Steuerberatungsgesellschaft mbH, vertre­ten durch einen Rechtsanwalt, und keine "gemischte" Berufsausübungsgesell­schaft als Prozessbevollmächtigte auf.

(3) Im Übrigen betreffen die zitierten Ausführungen des IX. und des XI. Se­nats des BFH lediglich "gemischte" Berufsausübungsgesellschaften, bei denen neben Steuerberatern auch andere Berufsträger (Rechtsanwälte, Wirtschafts­prüfer, Notare) tätig sind. Im vorliegenden Streitfall handelt es sich hingegen um eine "reine" Rechtsanwaltsgesellschaft mbH ohne andere Berufsträger. Da­mit betrifft der Streitfall einen anderen Sachverhalt als die zitierten Entschei­dungen des IX. und des XI. Senats des BFH. Diese Entscheidungen enthalten auch keine Aussage zu der Frage, ob eine "reine" Rechtsanwaltsgesellschaft mbH ‑‑im Wege eines a majore ad minus-Schlusses‑‑ hinsichtlich der hier fraglichen Rechtsdienstleistungen möglicherweise genauso zu behandeln sein könnte wie eine "gemischte" Berufsausübungsgesellschaft.

bb) Soweit der BGH mit Beschlüssen vom 24.11.2022 ‑ IX ZB 11/22 (zu einem anwaltlichen Insolvenzverwalter), vom 31.01.2023 ‑ XIII ZB 90/22 (zu einem anwaltlichen Verfahrenspfleger) und vom 31.05.2023 ‑ XII ZB 428/22 (zu ei­nem anwaltlichen Berufsbetreuer) die Pflicht zur Nutzung des beA des jeweils betreffenden Rechtsanwalts bejaht hat, folgte dies aus dem unmittelbaren an­waltlichen Vertretungsverhältnis im jeweiligen gerichtlichen Verfahren. Der BGH hat bei dem anwaltlichen Insolvenzverwalter zur Begründung der Nut­zungspflicht des elektronischen Rechtsverkehrs gemäß § 130d Satz 1 der Zi­vilprozessordnung explizit darauf abgestellt, dass es sich bei dem Insolvenz­verwalter um einen im eigenen Namen handelnden anwaltlichen Amtsträger handelte (BGH-Beschluss vom 24.11.2022 ‑ IX ZB 11/22, Rz 14). Mit einem Rechtsanwalt, der ‑‑wie vorliegend‑‑ als gesetzlicher Vertreter einer prozess­bevollmächtigten Rechtsanwaltsgesellschaft mbH handelt, ist dies nicht ver­gleichbar (vgl. BFH-Urteil vom 18.10.2023 ‑ XI R 39/22, zur amtlichen Veröf­fentlichung bestimmt).

cc) Soweit das Bundesarbeitsgericht (BAG) in seinem Beschluss vom 23.05.2023 ‑ 10 AZB 18/22 die Nutzungspflicht eines Syndikusrechtsanwalts, der für einen Arbeitgeberverband erlaubte Rechtsdienstleistungen gegenüber den Verbandsmitgliedern erbringt, bejaht hat, weicht der Senat ‑‑mangels vergleichbarer Ausgangslage‑‑ hiervon nicht ab, da die Tätigkeit eines Syndi­kusrechtsanwalts für einen Arbeitgeberverband nicht vergleichbar ist mit der­jenigen eines Rechtsanwalts für eine Rechtsanwaltsgesellschaft mbH. Zudem werden Arbeitgeberverbände ‑‑anders als Berufsausübungsgesellschaften‑‑ erst mit Wirkung ab dem 01.01.2026 in die Pflicht zur Nutzung des elektroni­schen Rechtsverkehrs einbezogen durch § 46g des Arbeitsgerichtsgesetzes i.d.F. des Art. 10 des Gesetzes zum Ausbau des elektronischen Rechtsverkehrs mit den Gerichten und zur Änderung weiterer Vorschriften vom 05.10.2021 (BGBl I 2021, 4607), sodass die Rechtslage auch insoweit nicht vergleichbar ist.

Soweit das BAG mit Beschluss vom 21.09.2023 ‑ 10 AZR 512/20 die Nut­zungspflicht eines Verbandsvertreters, der nicht als Syndikusrechtsanwalt zu­gelassen ist, selbst für den Fall verneint hat, dass dieser außerhalb des Ar­beitsverhältnisses zum Verband über eine Zulassung als Rechtsanwalt verfügt, stützt dies die Rechtsprechung des erkennenden Senats (vgl. BFH-Urteil vom 18.10.2023 ‑ XI R 39/22, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt).

d) Die Fragen, ob die Frist für die Erhebung der finanzgerichtlichen Klage auf­grund einer unrichtigen Rechtsbehelfsbelehrung in der Einspruchsentscheidung vom 14.12.2021 auf ein Jahr verlängert war (§ 55 Abs. 2 FGO) und ob eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren war, können vor diesem Hintergrund dahinstehen.

2. Die Übertragung der Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.